Käibemaksuseadus (lühend - KMS)

Seisukoht, et kinnisasja väljaüürimine kontorina või kasutamine äriühingu kontorina annab aluse korteriomandite soetamisel tasutava käibemaksu sisendkäibemaksuna maha arvata, ei ole täies kooskõlas seadusega. Kinnisasja üürile andmine on üldjuhul maksuvaba käive. Üksnes siis, kui maksukohustuslane on maksuvabastusest loobunud, esitades enne käibe toimumist kirjaliku teate maksuhaldurile, on tegemist maksustatava käibega. (p 11)

Kinnisasja üürile andmine on üldjuhul maksuvaba käive. Selleks, et tegemist oleks maksustatava käibega, pidi maksukohustuslane enne tehingu tegemist maksuvabastusest loobuma kirjaliku teatega maksuhaldurile. Kui selline teade maksuhaldurile esitati, võib äriplaani usutavust suurendada see, kui teade esitati enne maksuhalduri kontrollitoiminguid. KMS § 16 lg 3 lubab teate esitada enne käibe toimumist samal maksustamisperioodil või varem. Seega on teate esitamine põhimõtteliselt võimalik ka ajal, mil kinnisasi soetati. (p 20)

Tõendamiskoormus ehitusõiguslikule kasutusotstarbele mittevastava äriplaani realistlikkuse osas lasub MKS § 150 lg 1 kohaselt maksukohustuslasel ning sõltumata sellest, et tegemist on kavatsuse tõendamisega, ei kehti siin tavapärasest leebem tõendamisstandard. (p 16)

Kui äriplaani elluviimiseks esineb seadusandlikke takistusi, ei pruugi see olla üldse elluviidav. Kui sellised takistused on kõrvaldatavad, saab äriplaani usutavuse hindamisel arvesse võtta seda, kas maksukohustuslane on astunud samme takistuste kõrvaldamiseks ja millal neid samme astuti. Maksukohustuslane peaks eelduslikult näitama, milliseid abinõusid ta on rakendanud või planeerib rakendada, et eluruumi kasutusotstarvet muuta kavandatava kasutusotstarbega kooskõlas olevaks. Nende abinõude realiseeritavuse hindamisel tuleb arvestada ka kolmandate isikutega seotud õiguslikke riske, nt korterelamu kaasomanike õigust ja huvi takistada kasutusotstarbe muutmist või kasutusotstarbele mittevastavat kasutust. (p-d 17 ja 18)

Tõendamiskoormus ehitusõiguslikule kasutusotstarbele mittevastava äriplaani realistlikkuse osas lasub MKS § 150 lg 1 kohaselt maksukohustuslasel ning sõltumata sellest, et tegemist on kavatsuse tõendamisega, ei kehti siin tavapärasest leebem tõendamisstandard. (p 16)

Kui äriplaani elluviimiseks esineb seadusandlikke takistusi, ei pruugi see olla üldse elluviidav. Kui sellised takistused on kõrvaldatavad, saab äriplaani usutavuse hindamisel arvesse võtta seda, kas maksukohustuslane on astunud samme takistuste kõrvaldamiseks ja millal neid samme astuti. Maksukohustuslane peaks eelduslikult näitama, milliseid abinõusid ta on rakendanud või planeerib rakendada, et eluruumi kasutusotstarvet muuta kavandatava kasutusotstarbega kooskõlas olevaks. Nende abinõude realiseeritavuse hindamisel tuleb arvestada ka kolmandate isikutega seotud õiguslikke riske, nt korterelamu kaasomanike õigust ja huvi takistada kasutusotstarbe muutmist või kasutusotstarbele mittevastavat kasutust. (p-d 17 ja 18)

Euroopa Kohus on korduvalt leidnud, et maksukohustuslasel on õigus maha arvata käibemaks, mille ta on tasunud teisele maksukohustuslasele, kes ei ole end käibemaksukohustuslasena registreerinud, kui arvetel on märgitud direktiivis nõutud andmed, eeskätt teave, mis võimaldab tuvastada arve koostanud isiku ja osutatud teenuste või tarnitud kauba laadi (nt kohtuasjad C-438/09: Dankowski, p 38; C-324/11: Tóth, p-d 32–34). (p 14)

Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust ei saa seada sõltuvusse ja ostja mahaarvamise õiguse kasutamist keelata ainuüksi põhjusel, et arve väljastaja ei ole käibemaksukohustuslasena registreeritud, kui arve sisaldab kõiki andmeid, mis võimaldavad tuvastada tehingute sisu ja toimumise arvel märgitud isikute vahel. (p 15)

Käibemaksudirektiivist ei tulene, et maksukohustuslase staatus sõltub käibemaksukohustuslase registreeringu olemasolust. Samuti ei tähenda asjaolu, et maksukohustuslasest tarnija ei ole käibemaksukohustuslasena registreeritud, seda, et tema väljastatud arve alusel ei saa sisendkäibemaksu maha arvata, kui arve sisaldab kõiki direktiivis nõutud andmeid (Euroopa Kohtu otsus asjas C-277/14: PPUH Stehcemp, p-d 28, 33, 34, 40 ja 41). (p 12)

Euroopa Kohus on otsesõnu selgitanud, et käibemaksukohustuslasena registreerimise kohustuse puhul on tegemist kõigest kontrolliotstarbelise vorminõudega, mis ei saa seada kahtluse alla õigust käibemaksu maha arvata, kui selle õiguse tekkimise materiaalõiguslikud tingimused on täidetud (kohtuasi C-183/14: Salomie ja Oltean, p 60; vt ka RKHK otsus asjas nr 3-3-1-51-15, p 12). (p 13)

Vt p 16.

Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust ei saa seada sõltuvusse ja ostja mahaarvamise õiguse kasutamist keelata ainuüksi põhjusel, et arve väljastaja ei ole käibemaksukohustuslasena registreeritud, kui arve sisaldab kõiki andmeid, mis võimaldavad tuvastada tehingute sisu ja toimumise arvel märgitud isikute vahel. (p 15)

Kuigi KMS § 29 lg 3 p 1, § 31 lg 1 ja § 3 lg 1 grammatilisel tõlgendamisel võib jõuda järeldusele, et sisendkäibemaksu on võimalik arvestada ainult teiselt käibemaksukohustuslasena registreeritud või selleks kohustatud isikult saadud arve alusel, ei ole selline tõlgendus kooskõlas Euroopa Kohtu seisukohtadega käibemaksudirektiivist tuleneva sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimuste kohta. (p 11, vt täpsemalt p 12)

Arvete väljastaja peab KMS § 3 lg 6 p 2 alusel tasuma arvetel märgitud käibemaksusumma riigile, mistõttu tekiks mahaarvamise õiguse keelamisel lubamatu käibemaksu kumulatsioon ja keelamine oleks vastuolus käibemaksuga maksustamise neutraalsuse põhimõttega. Sellises olukorras ei takista asjaolu, et teenuse osutaja oli arvete väljastamise ajal käibemaksukohustuslaste registrist kustutatud, ostjat mahaarvamisõigust kasutamast. (p 16)

Sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust ei saa seada sõltuvusse ja ostja mahaarvamise õiguse kasutamist keelata ainuüksi põhjusel, et arve väljastaja ei ole käibemaksukohustuslasena registreeritud, kui arve sisaldab kõiki andmeid, mis võimaldavad tuvastada tehingute sisu ja toimumise arvel märgitud isikute vahel. (p 15)

Käibemaksudirektiivi art 168 järgi on sisendkäibemaksu mahaarvamise tingimusteks, et maksukohustuslane peab kaupu või teenuseid kasutama oma maksustatavate tehingute tarbeks ja et neid kaupu või teenuseid peab talle tarnima või osutama mõni teine maksukohustuslane. Direktiivist ei tulene, et maksukohustuslase staatus sõltub käibemaksukohustuslase registreeringu olemasolust. Samuti ei tähenda asjaolu, et maksukohustuslasest tarnija ei ole käibemaksukohustuslasena registreeritud, seda, et tema väljastatud arve alusel ei saa sisendkäibemaksu maha arvata, kui arve sisaldab kõiki direktiivis nõutud andmeid (Euroopa Kohtu otsus asjas C-277/14: PPUH Stehcemp, p-d 28, 33, 34, 40 ja 41). (p 12)

Euroopa Kohus on otsesõnu selgitanud, et käibemaksukohustuslasena registreerimise kohustuse puhul on tegemist kõigest kontrolliotstarbelise vorminõudega, mis ei saa seada kahtluse alla õigust käibemaksu maha arvata, kui selle õiguse tekkimise materiaalõiguslikud tingimused on täidetud (kohtuasi C-183/14: Salomie ja Oltean, p 60; vt ka RKHK otsus asjas nr 3-3-1-51-15, p 12). (p 13)

Arvete väljastaja peab KMS § 3 lg 6 p 2 alusel tasuma arvetel märgitud käibemaksusumma riigile, mistõttu tekiks mahaarvamise õiguse keelamisel lubamatu käibemaksu kumulatsioon ja keelamine oleks vastuolus käibemaksuga maksustamise neutraalsuse põhimõttega. Sellises olukorras ei takista asjaolu, et teenuse osutaja oli arvete väljastamise ajal käibemaksukohustuslaste registrist kustutatud, ostjat mahaarvamisõigust kasutamast. (p 16)