3-20-2201/44
|
Riigikohtu halduskolleegium |
21.06.2024 |
|
KMS § 2 lg 2 esimese lause kohaselt on ettevõtlus käesoleva seaduse tähenduses isiku (§ 3) iseseisev majandustegevus, mille käigus võõrandatakse kaupa või osutatakse teenust, olenemata tegevuse eesmärgist või tulemustest. Käibemaksudirektiivi art 9 lg 1 sätestab, et “maksukohustuslane” on iga isik, kes mis tahes paigas teostab iseseisvalt mis tahes majandustegevust, olenemata nimetatud tegevuse eesmärgist või tulemustest. “Majandustegevus” on tootja, ettevõtja ja teenuseid osutava isiku mis tahes tegevus, sealhulgas kaevandamis- ja põllumajandusalane tegevus ning kutsealane tegevus. Majandustegevusena käsitatakse eelkõige materiaalse või immateriaalse vara kasutamist kestva tulu saamise eesmärgil. Seega saab kaebajat KMS § 2 lg 2 ja käibemaksudirektiivi art 9 lg 1 alusel käsitada käibemaksukohustuslasena üksnes juhul, kui vaidlusalused tehingud on käsitatavad osana tema majandustegevusest (vt ka EKo C-180/10 ja C-181/10, p-d 42-44). Seejuures on ,,ettevõtlus“ käibemaksuõiguses autonoomne mõiste, mida tuleb sisustada konkreetse isiku majandustegevuse sisu kaudu, arvestamata seejuures isiku õiguslikku vormi või kasumi teenimise eesmärki (RKHKo nr 3-3-1-10-16, p-d 9 ja 10). (p 13)
Euroopa Kohtu praktikas on sätestatud kriteeriumid, mille alusel hinnata konkreetse tegevuse majanduslikku iseloomu selleks, et käsitada isikut maksukohustuslasena. Hindamisel tuleb muu hulgas arvesse võtta tegevuse kestvat iseloomu, sh kestva tulu teenimist, samuti analüüsida muid tingimusi, mille raames majandustegevus toimub. Arvestada tuleb seda, milline oleks asjaomases valdkonnas tegutseva ettevõtja tüüpiline tegevus, millisel ajavahemikul tegutseti, ning klientide hulka (EKo C-612/21 GminaO, p-d 33-35 ja EKo C-263/11 Redlihs, p 38).
Kinnisasjaga seotud tehingud pole erandjuhul käsitatavad isiku majandustegevusena, kui kinnisaja omanik teostab üksnes enda omandiõigust ega tegutse kestva majandustegevuse eesmärgiga. Sellisel juhul ei kujuta ka kinnisasja müük endast kestva tulu saamist (EKo C-180/10 ja C-181/10, p-d 36-38 ja 45). Kirjeldatud olukorraga ei ole siiski tegemist juhul, kui isik tegutseb aktiivselt kinnisvara turustamise alal, kasutades samu meetodeid nagu need, mida kasutab turustamisel tootja, ettevõtja või teenuste osutaja käibemaksudirektiivi art 9 lg 1 teise lõigu tähenduses. Selline aktiivne tegevus võib seisneda eeskätt kinnistul tehtavates arendustöödes ja tunnustatud turundusmeetodite kasutamises (samas, p-d 39 ja 40). Seejuures viitab mõiste „kasutamine“ käibemaksudirektiivi art 9 lg 1 teise lõigu tähenduses tehingu juriidilisest vormist olenemata kõikidele tehingutele, mille eesmärk on kõnealusest varast kestva tulu saamine (EKo C-655/19, p 27). (p 14)
Käibemaksu õigusvastane kumulatsioon tekib siis, kui tasutud käibemaksusumma jääb ebaõiglaselt ettevõtja kanda. Praegusel juhul pole sellise olukorraga tegemist, sest maksuhaldur pole keelanud kaebajal sisendkäibemaksu maha arvata. Pea olematu mahaarvatav sisendkäibemaksu summa tekkis kaebaja sõnul seetõttu, et ta kasutas korteriomandite ehitamiseks omavahendeid ega soetanud kaupu ja teenuseid, mida sisendkäibemaksu arvestuses kajastada. See on kaebaja äririsk ega too kaasa tema maksustamata jätmist. Asjaolu, et kaebaja tõlgendas tehingute maksustamist maksuhaldurist erinevalt, pole samuti mõjuv põhjus maksukohustuse määramata jätmiseks. Maksuhalduril on õigus maksukontrolli käigus kaebaja tehtud tehingud ümber hinnata ning need vajaduse korral maksustada. Ühtne käibemaksusüsteem peab tagama selle, et igasugune majandustegevus, olenemata tegevuse eesmärgist või tulemustest, maksustatakse täiesti neutraalselt, kui see tegevus on iseenesest käibemaksuga maksustatav (vt nt EKo C-672/16 Imofloresmira-Investimentos Imobiliários, p 38 ja seal viidatud kohtupraktika). Kaebaja pidi sellega arvestama. (p 18)
Nii uue kui ka oluliselt parendatud ehitise võõrandamisel sõltub tehingu käibemaksuga maksustamine sellest, kas ehitisele on enne selle müüki tekkinud lisandväärtus (vt ka käibemaksudirektiivi art 12 lg 2 ja EKo C-308/16, p 32). Uue ehitise puhul kaasneb lisandväärtus siis, kui ehitis valmib. Olemasolevate ehitiste puhul lisandub väärtus siis, kui ehitis kujundatakse ümber nii, et olemasolevat ehitist võib pidada uueks (samas, p 55), st saavutatud on uue ehitise omadused ning suurendatud olemasoleva ehitise väärtust. Seejuures ei pea ehitustööd olema tervikuna lõpetatud, kuid need peavad olema jõudnud piisavalt kaugele, et nende lõpetamisel oleks ehitis mõeldud kasutamiseks muul otstarbel (samas, p 54) ning hoonet peab olema oluliselt muudetud eesmärgiga muuta selle otstarvet või muuta märkimisväärselt selle kasutustingimusi (RKHKo nr 3-20-663/23, p 13). Kui ehitis võõrandatakse kohe pärast selle valmimist, lisatakse tehingule käibemaks. (p 24)
Eluruumi müük pärast selle esmast kasutuselevõttu lisandväärtust ei tekita. Sellisel juhul on tehing käibemaksuvaba. Käibemaksudirektiivi art 135 lg 1 punktis j sätestatud maksuvabastuste kontekstis tuleb ehitise „esmase kasutuselevõtu“ kriteeriumit mõista nii, et see vastab asja esmasele kasutamisele selle omaniku või üürniku poolt. See kriteerium valiti selleks, et määrata kindlaks hetk, mil kaupa saab pidada tootmisprotsessist väljunuks, et siseneda tarbimissektorisse. Samas ei pea omanik olema asja kasutanud maksustatava tehingu raames (EKo C-308/16, p-d 41 ja 47). Samadest kriteeriumitest tuleb lähtuda siis, kui ehitis võetakse pärast selle olulist parendamist taaskasutusele ning võõrandatakse selle järgselt (vt ka RKHKo nr 3-20-663/23, p-d 12 ja 13). (p 25)
Euroopa Kohut praktikast nähtub, et esmase kasutuselevõtu kriteeriumi sisustamisel on määrav ajahetk, millal ehitis väljus tootmisprotsessist tarbimisprotsessi ning tarbija sai hakata toodet (eesmärgipäraselt) kasutama. Kui valminud või oluliselt parendatud ehitis võetakse kasutusele enne selle esmast võõrandamist, pole ehitise hilisemal võõrandamisel enam tegemist uue ehitisega KMS § 16 lg 2 p 3 mõttes, sest täiendav lisandväärtus puudub (vt ka EKo C-251/16, p 71). Lisandväärtust loob ehitamine või ehitise oluline parendamine, mitte võõrandamine. (p 26)
Käibemaksudirektiivi art 135 lg-s 1 ette nähtud maksuvabastuste määratlemiseks kasutatud mõisteid tuleb tõlgendada kitsalt, arvestades seda, et need maksuvabastused on erandid üldpõhimõttest, mille kohaselt maksustatakse käibemaksuga iga kaubatarne ja iga teenus, mille maksukohustuslane on tasu eest osutanud. Käibemaksudirektiivis sätestatud mõistete tõlgendamine peab olema kooskõlas maksuvabastuste eesmärkidega ning järgima neutraalse maksustamise põhimõtte nõudeid, mis on ühise käibemaksusüsteemi lahutamatu osa. Kitsa tõlgendamise nõue ei tähenda siiski, et maksuvabastusi määratlevaid mõisteid peaks tõlgendama nii, et kaob nende maksuvabastuste toime (EKo C-308/16, p-d 39 ja 40). (p 28)
Lisandväärtuse tekkimise ajahetkeks on tootmisprotsessi lõpp. Maksuvabastuse rakendamisel on selle ajahetke täpne fikseerimine oluline, sest ehitise (taas)kasutuselevõtt peab toimuma pärast sellest protsessist väljumist. Kuigi ehitise tootmisprotsessist väljumiseks ei pea olema kõik ehitustööd lõppenud, peavad need olema valminud sellisel määral, et ehitist on võimalik kasutada lähtuvalt eesmärgist, mille tarbeks ehitise omanik ehitus- ja parendustöid tegi. Nagu kolleegium eelnevalt selgitas, on uue ehitise puhul selleks ehitise valmimine. Olemasolevate ehitiste puhul, kui on saavutatud uue ehitise omadused ning suurendatud olemasoleva ehitise väärtust. Seega tähistab tootmisprotsessi lõpp seda ajahetke, kui ehitustööde tulemusel on saavutatud eesmärk, mille tarbeks ehitamist alustati või ehitis algul soetati. Kui ehitustöid teostati selleks, et ehitada või oluliselt parendada ehitist selle hilisema müügi eesmärgil, tuleb tootmisprotsessi lõpp määratleda siis, kui ehitis on valmis selle võõrandamiseks ostjale ehk sisenemiseks tarbimissektorisse. Sellisel juhul kohaldub käibemaksuvabastus üksnes juhul, kui ehitis võetakse (taas)kasutusele pärast kirjeldatud tootmisprotsessi lõppu. See asjaolu tuleb maksuhalduril maksumenetluses tõendeid kogumis hinnates iga kord tuvastada. Kuivõrd käibemaks on tarbimismaks, tuleb see ajahetk määratleda võimalikult lähedal ehitise lõpptarbijale, võttes arvesse ka ehitise lisandväärtuse tekkimist. Ehitise (taas)kasutuselevõtt ei saa seega alata siis, kui ehitustööd on alles pooleli, vaid peab olema fikseeritud pärast nende lõppu. Üksnes sellisel juhul puudub ehitise edasisel võõrandamisel lisandväärtus. (p 29)
Enne ehitise võõrandamistehingut selle kasutada andmise tehingute puhul tuleb hinnata ka nende tehingute tegelikke ja peamisi eesmärke (vrd EKo C-251/16 Cussens jt). Kui maksumenetluses kogutud tõendite põhjal selgub, et tehingute tegelikuks eesmärgiks oli üksnes maksusoodustuse saamine, st ehitise müügi vabastamine käibemaksust, tuleb jätta need tehingud maksustamisel arvesse võtmata (samas, p-d 55-60) ning ehitise võõrandamisel rakendada tehingule kohalduvat tavapärast käibemaksumäära. Äriühingu puhul võib selliseks kahtluseks anda alust nt ehitise kasutusse andmine selle eest tasu saamata, sest tavapäraselt on äriühingu majandustegevuse eesmärgiks (kestva) tulu teenimine. Sellele võib viidata ka tehingus märgitud kasutusperioodi tavapäratult lühike kestus. (p 31)
|
| 3-20-663/23
|
Riigikohtu halduskolleegium |
11.05.2022 |
|
Kui kinnisasja omanik parendab tervet ehitist, aga võõrandab parendatud ehitise korteriomanditena, on tegemist KMS § 16 lg 2 p 3 teise lause tähenduses parendatud ehitise osa võõrandamisega ning maksuvabastuse rakendamisel tuleb võtta aluseks kogu ehitise soetusmaksumus ja kogu ehitise parenduskulud. Seda ka siis, kui parendamise käigus ehitist laiendatakse külge-, peale- või allaehitamisega. Kui parenduskulude suurus ületab KMS § 16 lg 2 p 3 kolmandas lauses sätestatud piirmäära, siis on selle ehitise kõigi korteriomandite võõrandamine käibemaksuga maksustatav. Kui seda piirmäära ei ületata, siis on kõigi korterite võõrandamine käibemaksuvaba, kusjuures äriruumide puhul on lubatud vabatahtlik maksustamine KMS § 16 lg 3 p 2 kohaselt. (p 18)
Ehitise laiendamise korral külge-, peale- või allaehitamise tulemusena loodud uue ehitise osa võõrandamist saab uue ehitise osana enne esmast kasutuselevõttu maksustada ainult siis, kui laiendamise käigus ehitise olemasolevat osa ei parendata (välja arvatud hädavajalikud tööd selleks, et juurdeehitist olemasoleva ehitisega ühendada). Eelkõige saab see toimuda siis, kui ehitise laiendamise ajal jätkub olemasoleva ehitise sihipärane kasutus. Potentsiaalse ostja jaoks on sellise ehitise vanas ja uues osas asuvad korteriomandid selgelt tajutavalt erineva kvaliteedi ja lisandväärtuse astmega, mis õigustab ka oluliselt erinevat müügihinda. (p 19)
NB! Praktika muutus!
Menetluskulude koos käibemaksuga väljamõistmise eelduseks on avaldaja kinnitus, et ta ei ole käibemaksukohustuslane või ei saa kuludelt muul põhjusel käibemaksu tagasi arvestada. Kui avaldaja ei kinnita, et ta ei saa käibemaksu tagasi arvestada, mõistab kohus menetluskulud tema kasuks välja käibemaksuta. Kui avaldaja on kinnituse esitanud, aga kohtul tekib sellele vaatamata kahtlus või juhib vastaspool tähelepanu sellele, et tegelikult pole alust hüvitada avaldaja menetluskulusid koos käibemaksuga, tuleb kohtul ka kontrollida, kas menetluskulude hüvitamiseks koos käibemaksuga on alust või mitte. (p 23)
|
| 3-15-1270/34
|
Riigikohtu halduskolleegium |
14.12.2017 |
|
Eesti seadusandja valik ühistuliste organisatsioonide liigitamisel tulunduslikeks ja mittetulunduslikeks ei lähtu täpselt samadest alustest, millest on Euroopa Liidu käibemaksuõiguses lähtutud liikmesriikidele kohustuslike käibemaksuvabastuste kehtestamise põhimõtete sätestamisel.
Käibemaksuvabastuse sisustamisel ei saa lähtuda kitsalt ühinguõiguslikust normistikust. Käibemaksuvabastuse saab omistada vaid teatud piiratud hulgale mittetulundusühingutele, mille tegevus vastab eeltoodud direktiivi art 132 lg 1 p-s "l" loetletud eesmärkidele. Maaparandusühistu tegevuse eesmärk neile ei vasta, sest maaparandusühistu ei tegutse "poliitilistel, ametiühingutega seotud, usulistel, patriootlikel, filosoofilistel, heategevuslikel või kodanikega seotud eesmärkidel".
Samuti ei vasta maaparandusühistu liikmete majanduslike huvide teenimine KMS § 16 lg-s 1 toodud määratlusele "sotsiaalset laadi kaupade ja teenuste käive". Ühingu liikmete omandi ühine haldamine või ühingu liikmete majanduslike huvide esindamine ei ole sotsiaalset laadi tegevus. (p 11)
KMS § 16 lg 1 p 8 on kohaldatav maaparandusühistu suhtes. Erinevalt KMS § 16 lg 1 p-s 3 nimetatud juhust on selle maksuvabastuse kohaldamisala aga piiratud. (p 13)
Kolleegium märgib, et käibemaksudirektiivi art 132 lg 1 p "f" ja Euroopa Kohtu 4. mai 2017. a otsuse eestikeelsed tõlked on ebatäpsed. Nende tekstide inglis- ja saksakeelsetest versioonidest nähtub, et art 132 lg 1 p "f" kohaldamiseks ei pea käibemaksust olema vabastatud või käibemaksuga maksustamata "sõltumatute isikute rühm", vaid selle liikmed. Kuna maaparandusühistu liikmete tegevus on üldjuhul eelduslikult käibemaksuga maksustatav, ei ole KMS § 16 lg 1 p-st 8 tulenev maksuvabastus kohaldatav maaparandusühistule. (p-d 15 ja 16)
|
| 3-3-1-25-13
|
Riigikohus |
10.06.2013 |
|
Kinnistute võõrandamisel, mis ei olnud KMS § 4 lg 2 p 1 kohaselt käsitatav käibena, kehtib ostja kohta põhimõte, millest lähtuvalt sisendkäibemaksu mahaarvamine toimub selle alusel, mida ostja hakkab või kavatseb hakata omandatud kinnistuga tegema – kas sellest tekib maksustatav või maksuvaba käive.
Maksuhaldur pole kahtluse alla seadnud asjaolu, et mittekäibena käsitatav tehing oli ettevõtlusega seotud. Sellises olukorras ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse piiramine õigustatud. Kinnistute soetamise viis, st ettevõtte üleminek, ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse piiramisel asjassepuutuv argument. Otsuses asjas nr 3-3-1-3-09 on leitud, et sisendkäibemaks arvatakse maha kohe kaupade ja teenuste soetamisel või nende eest tasumisel, sõltumata sellest, millal tegelikult hakatakse kaupa või teenust kasutama. Sisendkäibemaksu mahaarvamisel pole oluline, kas ostja on tasunud kauba või teenuse eest osaliselt või täies ulatuses. Mahaarvamine on lubatud, kui tegemist on maksustatava käibe tarbeks soetatud kauba või teenusega. Seda seisukohta ei muudeta, sest käibemaksu kumuleerumist tuleb vältida. Käibemaksu kumuleerumist on analüüsitud otsuses haldusasjas nr 3-3-1-21-02 (vt p 18).
Käibemaksuga maksustatakse ja ostja saab sisendkäibemaksuna maha arvata üksnes sellise käibemaksusumma, mis on arvestatud tehingutelt, millest tekib Eestis käive, ja tingimusel, et neid tehinguid ei käsitata maksuvaba käibena. Käivet ei teki ettevõtte või selle osa üleandmisest võlaõigusseaduse tähenduses. Ettevõtte üleminekut reguleerib kehtivas õiguses esmajoones VÕS 9. peatüki 4. jagu (§ d 180–185). VÕS § 181 kohaselt ei kohaldata VÕS 9. peatüki 4. jao sätteid ettevõtte üleminekule juriidiliste isikute ühinemise, jagunemise või ümberkujundamise puhul, samuti kui ettevõtte üleminek toimub seaduse alusel, eelkõige sundtäitmisel või pankrotimenetluses.
VÕS § 181 omab KMS § 4 lg 2 p 1 kohaldamisel tähtsust. Samas ei välista VÕS § 181 igasugust TMS-ga reguleeritud vara müüki VÕS rakendusalast. Otsuses asjas nr 3-2-1-131-12, p-s 12 on leitud, et täitemenetluse seadustik ei keela kasutada ostueesõigust, kui kinnisasi müüakse kohtutäituri kontrolli all TMS §-s 102 sätestatud korras. Sellist praktikat ei saa tunnustada, mis võimaldab võlgnikul ostueesõiguse kasutamise vältimiseks taotleda asja müümist kohtutäituri kontrolli all.
Vara müük TMS § 102 alusel erineb oluliselt muust selle seadustikuga reguleeritud vara müügist täitemenetluses. VÕS §-s 181 kasutatud mõiste „sundtäitmisel“ ei tähenda TMS § 102 viisil müümist, sest TMS § 102 lg-s 6 on selgelt ja ühemõtteliselt viidatud võlaõigusseaduse kohaldatavusele. Seega ei välista kinnisasjade müük kohtutäituri kontrolli all TMS § 102 lg 1 tähenduses ettevõtte üleminekut VÕS § 180 järgi ning VÕS §-st 181 tulenev piirang ei rakendu. (NB! Seisukoha muutus! Vt RKHKo 27.03.2019, nr 3-17-590/31, 15 jj)
|
| 3-3-1-85-12
|
Riigikohus |
30.05.2013 |
|
Kohtupraktika kohaselt piirab KMS § 4 lg 2 p 1 sisendkäibemaksu mahaarvamist. Ostjal ei ole sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust, kui tuvastatakse ettevõtte või selle osa üleandmine võlaõigusseaduse tähenduses ning müüja on arvel näidanud käibemaksu, mida seaduse kohaselt ei oleks tohtinud lisada ning jätab käibemaksu riigile tasumata (vt otsus nr 3-3-1-20-11, p d 12–15). Seetõttu on sellisel puhul oluline tuvastada, milline varakogum moodustas ettevõtte, mille kaudu müüja tegutses, ja kas tegemist on ettevõtte või selle osa üleandmisega KMS § 4 lg 2 p 1 tähenduses. Kinnistu müüki võib põhimõtteliselt käsitada ettevõtte üleminekuna, kui ettevõtte majandustegevuse iseloom seda võimaldab. Kui kinnisasi on muutunud majandusüksuseks ja kinnisvara on rakendatud tulu teenimise eesmärgil, siis saab tegemist olla ettevõttega.
Varakogumit, mis ei osale majandustegevuses, ei ole võimalik käsitada ettevõttena. See ei ole võimalik isegi juhul, kui tegemist on äriühingu ainukese varaga (käesolevas asjas vaidlusalune kinnistu). Kinnistu ei olnud majandusüksus ja seda ei saa pidada ettevõtteks TsÜS § 661 ja KMS § 4 lg 2 p 1 mõttes.
Kohtupraktikas on leitud, et kinnisasja ei muuda veel maksustatavaks krundiks asjaolu, et uus omanik soovis ehitise lammutada. Krunt muutub maksustatavaks siis, kui olemasolev ehitis on lammutatud vähemalt sellisel määral, et see ei vasta enam EhS § 2 lg s 1 toodud definitsioonile või kui kinnistu müüja on võtnud lepingus kohustuse ehitis lammutada (vt otsus asjas nr 3-3-1-67-12, p 11).
Asjaolu, et hiljem asutakse ehitisi lammutama, ei olnud määrav. Ehitised olid rajatud õiguslikul alusel, kantud ehitusregistrisse ning olid tehingu toimumise ajal reaalselt olemas. Enne kinnistu müüki kasutati neid pikemat aega, samuti teenis müüja nendelt ka tulu.
Maksukohustuslane võib lisada käibemaksu ka võõrandatava kinnistu maksustatavale väärtusele, kuid siis peab ta enne käibe toimumist sellest kirjalikult teavitama maksuhaldurit.
Käibemaksu tasumise kohta maksuvaba käibe puhul Riigikohtu otsuses kohtuasjas nr 3-3-1-8-06 (p 10) väljendatud praktikat ei muudeta.
|
| 3-3-1-67-12
|
Riigikohus |
18.12.2012 |
|
KMS § 16 lg 2 p 3 kohaselt ei maksustata käibemaksuga kinnisasja või selle osa käivet. Samuti sätestatakse, millisele kinnisasjale maksuvabastust ei kohaldata. Kinnisasja ei muuda maksustatavaks krundiks asjaolu, et ehitist ei olnud enne kinnistu võõrandamist kasutatud ning uus omanik soovis selle lammutada ning püstitada kinnistule uued ehitised. Krunt muutub maksustatavaks siis, kui olemasolev ehitis on lammutatud vähemalt sellisel määral, et see ei vasta enam ehitise definitsioonile (EhS § 2 lg 1) või kui kinnistu müüja on võtnud lepingus kohustuse ehitis lammutada.
Kui kinnistu müüja ei olnud kohustatud kinnistu müügihinnale käibemaksu lisama, oli müüjal õigus seda tehingut vabatahtlikult maksustada teavitades sellest soovist maksuhaldurit. Praegusel juhul müüja ei teavitanud maksuhaldurit tehingu vabatahtlikult maksustamise soovist, kuna tehingu pooled olid ekslikult seisukohal, et lepingu esemeks olev kinnistu kuulub kohustuslikult käibemaksuga maksustamisele. Riigikohtu praktika kohaselt (vt otsus kohtu¬asjas nr 3-3-1-8-06, p 10) ei ole kinnistu ostjal õigust sisendkäibemaksuna maha arvata käibemaksu, mille müüja on lisanud sellise kauba või teenuse väärtusele, mille käive on seaduse kohaselt maksuvaba. Seda praktikat ei muudeta.
Käibemaksuarvestust näiliku tehingu puhul on selgitatud otsuses kohtuasjas nr 3-3-1-46-11, p-des 21 ja 22.
Vt otsuse p-d 12 ja 20.
Kuigi kinnistu käive oli maksuvaba, siis ei saa sellest, et pooltevahelisse lepingusse on tehtud täiendus müügihinnale käibemaksu lisamise kohta automaatselt järeldada poolte tahet panna toime maksuõigusrikkumine. Tahtlus seisneb õigusvastase tagajärje soovimises. Praegusel juhul viitavad asjaolud hooletusele, mis seisneb käibemaksuseaduse ebaõiges tõlgendamises. Tegemist on õiguslikult keeruka ja mitmeti tõlgendatava juhtumiga. Käibemaksudirektiivis sisalduva ehitusmaa mõiste piiritlemisel seoses kinnisasjal asuva ehitise lammutamisega on jätkuvalt õiguslikku ebaselgust ja lahendamata vaidlusi. Ostjale olnuks ka majanduslikult kasulikum maksuvabastuse rakendamine, sest sel juhul ei oleks tal tulnud tasuda müüjale käibemaksu ega seda sisendkäibemaksuna maha arvata ning maksuhaldurilt tagasi taotleda. Käibemaksuseaduse väärast kohaldamisest võis maksueelist selle tehingu puhul saada vaid müüja, mitte aga ostja.
Maksuotsuse tegemine vaid mõned päevad pärast pankrotiavalduse esitamist ei muuda maksuotsust õigusvastaseks. Maksuhalduril ei ole võimalust operatiivselt saada teavet kohtu menetlusse esitatud avalduste kohta, et nendega maksuotsuse tegemisel arvestada. Sellises olukorras on võimalik taotleda maksuotsuse kehtetuks tunnistamist MKS § 102 lg 1 p 2 alusel.
|
| 3-3-1-36-10
|
Riigikohus |
16.06.2010 |
|
Käibemaksuseadus pole küll sõnaselgelt sätestanud maksuvabastust isikliku kasutusõiguse juhtudeks, kuid võrdlusest kasutusvaldusega, mis KMS § 16 lg 2 p 2 esimese lause kohaselt on maksuvaba, saab järeldada, et ka isikliku kasutusõiguse puhul kohaldatakse maksuvabastust. Juhtudel, kus isiklik kasutusõigus on seotud valdamisega, ei ole sisuliselt põhjendatud käibemaksuga maksustamise seisukohast erinev lähenemine kasutusõiguse ja isikliku kasutusvalduse seadmise juhtudele. Riigikohtu praktikas on korduvalt osutatud vajadusele arvestada maksustamisel tehingu majanduslikku olemust ja sisu. Samasugune lähenemine on põhjendatud ka asjaõiguslike instituutide olemuse hindamisel maksustamise aspektist.
EL direktiiv on otsekohaldatav, kui on täidetud järgmised tingimused:
1) direktiiv pole tähtajaks üle võetud või on valesti ühtlustatud;
2) direktiiv on sisult piisavalt selge, tingimusteta, täpselt määratletud, ei vaja siseriiklikult konkretiseerimist;
3) direktiiv annab liikmesriigi kodanikele õigusi, mille kohustatud pooleks on liikmesriik, kes pole direktiivi õigeaegselt üle võtnud.
Direktiiv 2006/69/EÜ ei olnud tähtajaks üle võetud ning kehtiv siseriiklik õigus (KMS § 12 lg 4) ei olnud selle kohaldamise ajaks direktiiviga kooskõlla viidud.Direktiivist 2006/69/EÜ tuleneb üksikisikule kaitstav õigus. Direktiivi art 1 lg 3 punktiga "b" direktiivi 77/388/EMÜ artikli 11 A-osasse lisatud lõikest 6 tulenevalt võib liikmesriik selles sättes osutatud meetmeid (turuväärtusest lähtumine) võtta ainult juhul, kui kaupu tarnitakse või teenuseid osutatakse kellelegi, kellega on liikmesriigi määratluse kohased perekondlikud või muud tihedad isiklikud sidemed, juhtimisalastest, omandi-, liikmelisus-, rahalistest või õiguslikest suhetest tulenevad sidemed.Nimetatud sätte tähenduses võib tihedateks sidemeteks lugeda ka tööandja sidemed töövõtja, töövõtja perekonna või mõne muu töövõtjale lähedase isikuga.
Direktiiv annab liikmesriigile võimaluse võtta maksudest kõrvalehoidmise või maksustamise vältimise tõkestamiseks meetmeid, et tagada maksustatava väärtuse vastavus turuväärtusele. Direktiivi sõnastus jätab liikmesriigile ka valikuvõimaluse, kuidas määratleda mõiste "tihedad sidemed".
Menetluskulude nimekiri ja kuludokumendid esitatakse menetluskulude väljamõistmiseks enne kohtuvaidlusi. Menetluskulude nimekirja ja kuludokumentide esitamisega hilinemisel jäetakse taotletud menetluskulud välja mõistmata.
Käesolevas asjas oli käibe tekkimise ajaks (28. juuli 2008) saabunud direktiivi 2006/69/EÜ ülevõtmise tähtpäev, kuid Eestis jõustusid asjakohased õigusnormid alles 1. jaanuarist 2009. Seega polnud mitteseotud isikute vahelise tehingu puhul käibemaksu määramisel Euroopa Liidu õigusega kooskõlas mitteoleva KMS § 12 lg 4 kohaldamine õiguspärane. KMS § 12 lg 4 on vastuolus Euroopa Liidu õigusega ulatuses, mis võimaldas tehinguväärtuse korrigeerimist mitteseotud isikute vaheliste tehingute puhul ning tuleb selles osas jätta kohaldamata.
|
| 3-3-1-18-09
|
Riigikohus |
06.05.2009 |
|
Kinnisasja käive oli KMS § 16 lg 2 p-st 3 lähtudes maksuvaba nii enne kui pärast 1. jaanuari 2006. Maksuvabastust ei kohaldatud ehitisele, mis võõrandati enne selle esmast kasutuselevõttu. Alates 1. jaanuarist 2006 ei kohaldata maksuvabastust ka siis, kui ehitist on oluliselt parendatud ja see võõrandatakse enne parendamisele järgnevat taaskasutuselevõttu. Enne 1. jaanuari 2006 polnud oluliselt parendatud ehitise võõrandamine enne selle taaskasutuselevõttu maksuobjektiks. Nii enne kui pärast 1. jaanuari 2006 võis maksuobjektiks olla juurdeehitis, mis võõrandati eraldi.
Mõisteid ehitise esmane ja taaskasutuselevõtt tuleb vaadata koos, kusjuures neil puudub kattuv osa. Kui taaskasutuselevõtt tuleb siduda varemkasutatud ehitise parendamisega, siis esmakasutuselevõtt uusehitisega. Ehitise parendamise sidumine esmakasutuselevõtuga moonutaks alates 1. jaanuarist 2006 kehtiva KMS § 16 lg 2 p 3 redaktsiooni sisu, sest nimetatud sätte alusel on oluline hoopiski see, millisel määral ehitist parendati. Kui parendustega seotud kulutused ületavad vähemalt 10% ehitise või selle osa soetusmaksumust enne parendamist, siis maksuvabastust ei kohaldata. Järelikult on varem kasutatud, kuigi parendatud ehitise võõrandamine maksuvaba käive, kui parendamine ei toimunud olulises määras. KMS § 16 lg 2 p-st 3 ei nähtu ega tulene, et oluline oleks kinnistu jagamine või ehitise sihtotstarbe muutmine.
|
| 3-3-1-14-08
|
Riigikohus |
21.05.2008 |
|
KMS § 46 lg-t 3 (erinormi) tuleb mõista kui ehitise või krundi võõrandamisele laienevat maksuvabastust tingimusel, et ehitamist on alustatud või vastav maa on soetatud enne 1. maid 2004.
KMS § 46 lg-s 3 kasutatud mõiste "soetamine" sisustamisel tuleb lähtuda "võõrandamise" mõiste määratlusest KMS § 2 lg-s 5. Mõistet "soetamine" kasutatakse võõrandamisele vastavate õiguste (st õigusi kasutada kaupa ja sellega seotud majanduslikke hüvesid omanikuna) üleandmise tähenduses. Soetamine tähendab õigusliku ja faktilise võimaluse loomist vara kasutamiseks sarnaselt omanikuga. Soetaja ei pea saama asja omanikuks soetamise ajal ja soetamisega.
Soetamise aja määramisel tuleb lähtuda KMS § 11 lg-st 1, mille kohaselt tekib käive kauba (ka kinnisasja) ostjale lähetamise või kättesaadavaks tegemisega (kinnisasja puhul üleandmisega) või kauba eest tasumisega sõltumatult kauba kättesaamisest. Kauba kättesaadavaks tegemine (üleandmine) tähendab asja valduse üleandmist. Seega langeb soetaja jaoks kauba soetamise aeg kokku käibe tekkimisega, millal kauba võõrandajal tekkis kauba KMS § 11 kohaselt võõrandamisest tulenev maksustatav või maksuvaba käive.
KMS § 46 lg 3 kohaldamisel maatüki puhul pole oluline, kas maa sihtotstarve on muutunud ja kas maa on jagatud väiksemateks kinnistuteks või kruntideks. Soetatud maatükk peab täielikult hõlmama omandatud ja võõrandatud kinnistu või kinnistud, kuid omandatud maatükk ja võõrandatud krunt võivad olla soetatud maatükist väiksemad.
|
| 3-3-1-37-06
|
Riigikohus |
08.06.2006 |
|
Kui kinnistute ost-müük on maksuvaba käive, siis tuleb käibemaksu tagastamise taotlus jätta rahuldamata, mitte peatada tagastamist. Ostja ei saa käibemaksu maha arvata või selle tagastamist nõuda, sest hoolimata käibe¬maksu tasumisest müüjale on ikkagi tegemist maksuvaba käibega. Vastupidine seisukoht viiks maksustatava ja maksuvaba käibe erinevuste eiramisele (vt Riigikohtu 06.04.2006 otsust nr 3-3-1-8-06).
Kui kinnistute ost-müük on maksuvaba käive, siis tuleb käibemaksu tagastamise taotlus jätta rahuldamata, mitte peatada tagastamist. Ostja ei saa käibemaksu maha arvata või selle tagastamist nõuda, sest hoolimata käibe¬maksu tasumisest müüjale on ikkagi tegemist maksuvaba käibega. Vastupidine seisukoht viiks maksustatava ja maksuvaba käibe erinevuste eiramisele(vt Riigikohtu 06.04.2006 otsust nr 3-3-1-8-06).
Enammakstud maksusumma tagastamise peatamiseks peab vastavalt MKS § 107 lg-le 1 olema alustatud menetlust maksualaseks süüteos, milleks enamasti on maksude väärarvutus (KarS § 386 ja MKS § 152). Maksude väärarvutuse üheks eelduseks on Maksukorralduse seaduse ja maksuseaduste nõuete eiramine. MKS § 107 lg 1 kohaldamiseks peab maksuhaldur tuvastama piisava osa sellise rikkumise tunnustest. Paljasõnalised ja oletuslikud väited, et taotluses näidatud tagastamisele kuuluv summa on suurem maksuseadusega ettenähtust, ei ole nõude täitmise peatamise aluseks ka siis, kui majandustehinguga seonduvad asjaolud on tõepoolest tavapäratud (vt Riigikohtu 06.04.2006 otsust nr 3-3-1-8-06).
|
| 3-3-1-22-06
|
Riigikohus |
13.04.2006 |
|
Kui kinnistute ost-müük on maksuvaba käive, siis tuleb käibemaksu tasaarvestamise taotlus jätta rahuldamata, mitte peatada tasaarvestamist. Hoolimata käibemaksu tasumisest müüjale ei saa ostja käibemaksu maha arvata või selle tagastamist nõuda, sest tegemist on maksuvaba käibega. Vastupidine seisukoht viiks maksustatava ja maksuvaba käibe erinevuste eiramisele (vt Riigikohtu 06.04.2006 otsust nr 3-3-1-8-06).
Maksuhaldur võib enammakstud maksusumma tagastusnõude peatada, kui maksukohustuslase tegevuses on tuvastatud maksualase süüteo (KarS § 386 ja MKS § 152) tunnused. Enamasti on selliseks süüteoks maksude väärarvutus, mille üheks eelduseks on Maksukorralduse seaduse ja maksuseaduste nõuete eiramine. Tagastusnõude peatamiseks peab maksuhaldur tuvastama piisava osa sellise rikkumise tunnustest (vt Riigikohtu 06.04.2006 otsust nr 3-3-1-8-06).
|
| 3-3-1-8-06
|
Riigikohus |
06.04.2006 |
|
Kui ostja taotleb maksuvaba käibe puhul käibemaksu mahaarvamist või tagastamist erandlikel asjaoludel, peab ta esitama tõendid selliste asjaolude esinemise kohta ning maksuhalduril on kaalutlusõigus käibemaksu ja maksukorralduse põhimõtetele vastava otsuse tegemiseks.
Kui kinnistu ostu-müügi puhul on tegemist maksuvaba käibega, tuleb kohaldada KMS § 38 lg 1, millest tulenevalt ka siis, kui käibemaksusumma on märgitud müügidokumendile seaduses sätestatut eirates, kannab selle riigile üle müüja. Ostja ei saa käibemaksu maha arvata või selle tagastamist nõuda, sest hoolimata käibemaksu tasumisest müüjale on ikkagi tegemist maksuvaba käibega. Ostja, taotledes maksuvaba käibe puhul käibemaksu mahaarvamist või tagastamist erandlikel asjaoludel, peab esitama tõendid selliste asjaolude esinemise kohta. Maksuhalduril on sellisel juhul kaalutlusõigus käibemaksu ja maksukorralduse põhimõtetele vastava otsuse tegemiseks. Kui maksuvaba käibe puhul ei ole müüja käibemaksusummat riigile üle kandnud, tuleb käibemaksu tagastamine täielikult välistada.
MKS § 107 lg 1 kohaldamiseks peab maksuhaldur tuvastama piisava osa maksualase rikkumise tunnustest. Rikkumise tunnuseid tuleb mõista kui maksukohustuslase tegevuse või tegevusetuse, põhjusliku seose ja tagajärje ning tahtluse või ettevaatamatuse, motiivi ja eesmärgi kirjeldust. Kõigi tunnuste tuvastamine pole vajalik, sest tagastusnõude täitmise peatamine on ajutise iseloomuga. Seetõttu on maksuhalduri tõendamis- ja põhjendamiskoormis väiksem kui tagastusnõude rahuldamata jätmise korral. Samuti tuleb rikkumise tunnuseid tuvastades koguda andmeid ja põhjendada, miks on alust arvata, et maksukohustuslane on eiranud Maksukorralduse seaduse või maksuseaduste nõudeid ja milles see seisnes.
Maksuhaldur võib enammakstud maksusumma tagastusnõude peatada, kui maksukohustuslase tegevuses on tuvastatud maksualase süüteo (KarS § 386 ja MKS § 152) tunnused. Enamasti on selliseks süüteoks maksude väärarvutus, mille üheks eelduseks on Maksukorralduse seaduse ja maksuseaduste nõuete eiramine. Tagastusnõude peatamiseks peab maksuhaldur tuvastama piisava osa sellise rikkumise tunnustest - maksukohustuslase tegevuse või tegevusetuse, põhjusliku seose ja tagajärje ning tahtluse või ettevaatamatuse, motiivi ja eesmärgi kirjelduse. Seejuures tuleb koguda andmeid ja põhjendada, miks on alust arvata, et maksukohustuslane on eiranud Maksukorralduse seaduse või maksuseaduste nõudeid ja milles see seisnes. Vajalik ei ole kõigi tunnuste tuvastamine, sest tagastusnõude täitmise peatamine on ajutise iseloomuga. Seetõttu on maksuhalduri tõendamis- ja põhjendamiskoormis väiksem kui tagastusnõude rahuldamata jätmise korral.
Varemkehtinud MKS § 10 lg 4 kohaldamise suhtes väljendatud põhimõtted kehtivad ka 1. juulil 2002 jõustunud MKS § 107 lg 1 kohaldamisel (vt Riigikohtu lahendit nr 3-3-1-17-98 ja nr 3-3-1-18-03).
|
| 3-3-1-6-04
|
Riigikohus |
15.03.2004 |
|
KMS § 5 lg 1 p 9 kohaselt ei maksustatud ravimite, meditsiinitarvete, ravi- ja meditsiinidiagnostikavahendite (vastavalt sotsiaalministri poolt kinnitatud nimekirjadele) käivet ning importi. Sotsiaalministri 11. märtsi 1999. a määrusega nr 13 kinnitatud "Käibemaksuvabade ravimite, meditsiinitarvete, ravi- ja meditsiinidiagnostikavahendite nimekiri" p 4 kohaselt ei maksustatud käibemaksuga ravimeid ja ravimisarnaseid aineid, mis on kantud ravimiregistrisse või mille impordiks on välja antud vastav sertifikaat, EKN kood 3004. Kauba klassifitseerimiseks EKN rubriikides 3003 või 3004 on vajalik, et tegemist oleks ravimiga. Ravimiseaduse § 5 lg 9 annab Ravimiametile õiguse otsustada, kas toode on ravim või mitte.
Tolliseadustiku § 257 võimaldab tollil korrigeerida varem määratud maksusummat täiendavalt ilmnenud asjaolude korral. Täiendavaks ehk uueks asjaoluks, mis tingiks varem määratud maksusumma korrigeerimise, saab olla faktiline asjaolu, mis ei olnud kaubadeklaratsiooni (tollideklaratsiooni) aktsepteerimise ajal tollile teada. Maksusumma korrigeerimisel peab toll põhjendama, mil viisil uus asjaolu talle teatavaks sai ning miks see asjaolu ei olnud teada esialgse maksusumma määramise ajal. Uue asjaoluna ei saa käsitada halduspraktika või õigusakti tõlgenduse muutumist.
Eesti Kaupade Nomenklatuur on kehtestatud Tolliseaduse alusel. Tolliseadus ei ole maksuseadus. EKN-st tulenevad kaupade klassifitseerimise reeglid saavad olla aluseks maksukohustuse või maksuvabastuse rakendamisel siis, kui maksuseadus viitab EKN-le. Kaupade klassifitseerimise reeglid puudutavad tollivormistust. Kui maksuseaduses või maksuseaduse alusel väljaantud määruses kirjeldatakse maksust vabastatud kaupa teisiti, kui seda nähakse ette klassifitseerimisreeglites, siis tuleb rakendada maksuseadust või määrust.
|
Facebook
X.com