https://www.riigiteataja.ee/kohtulahenditeLiigitusAlamMenyy.html

https://www.riigiteataja.ee/gfx/indicator.gif

Kohtulahendite liigitus

Kokku: 24| Näitan: 1 - 20

Kohtuasja nrKohusLahendi kpSeotud sätted Märksõnad ja annotatsioonid kuva annotatsioonid peida annotatsioonid
3-20-2325/22 PDF Riigikohtu halduskolleegium 28.12.2022

MKS § 8 lg 1 näeb äriühingu juhatusele ette kohustuse korraldada maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste täitmine. Mitterahaliste kohustustena on õiguskirjanduses (vt K. Saare jt. Ühinguõigus I, Juura, 2015, lk 136) käsitletud registreerimiskohustust, arvepidamise ja dokumentide säilitamise kohustust, kaasaaitamiskohustust ja deklareerimiskohustust; rahaliste kohustustena maksude, intressi, sunniraha tasumise kohustust. Seega sellest õigusnormist ei tulene otsesõnu, et äriühingu juhatuse liikmele saaks MKS § 40 lg 1 alusel panna vastutuse muude juhtimisalaste kohustuste rikkumise eest, kuid sellist võimalust tuleb jaatada juhul, kui juhtimisalase kohustuse rikkumine toob vältimatult kaasa MKS § 8 lg‑s 1 sätestatud kohustuse rikkumise. (p 12)

Pankrotiavalduse esitamise kohustuse rikkumine toob üldjuhul kaasa ka maksu tasumise kohustuse rikkumise. Sõltumata sellest, mis on maksejõuetuse tekkimise põhjused, tuleb pankrotiavaldus esitada, kui äriühingu maksejõuetus pole ajutise iseloomuga. (p 17)

Sularahas arveldamine pole ühegi õigusnormi alusel keelatud. Samuti ei tähenda sularahas arveldamine äriühingu likviidsete vahendite vähenemist, kui pole kindlaks tehtud raha väljaviimist äriühingust. Sularahas arveldamisega võib äriühing küll riskida suurema tõendamiskoormusega maksukohustuse suuruse kindlaksmääramisel. (p 21)


Maksud tuleb tasuda äriühingu vara arvelt ning juhul, kui äriühingu maksejõuetus ei ole tingitud juhatuse liikme kohustuste rikkumisest, pole alust vastutusotsust teha. Juhatuse liikme kohustused tulenevad üldjuhul seadusest ja äriühingu põhikirjast. Seega on oluline kindlaks teha, kas äriühingu juhatus on täitnud oma juhtimiskohustust korraliku ettevõtja hoolsusega (ÄS § 187 lg 1) või jätnud õigusvastaselt talle pandud kohustused täitmata. (p 16)

Isiku õigusi tugevalt riivavas haldusaktis peab rikutud kohustus olema eriti selgelt ja täpselt esile toodud, et isik saaks oma õigusi kaitsta. (p 18)


Haldusakt, mis paneb juhatuse liikmele vastutuse, peab olema täpne, selge ja motiveeritud. Kohustused ja nende õiguslikud alused, mida juhatuse liige on rikkunud, tuleb välja tuua konkreetselt ja üheselt mõistetavalt. (p 20)

Tahtluse tuvastamise puhul tähtis kohustuse rikkumise subjektiivne külg. Olulist kaalu tahtluse järeldamisel ei saa panna sularahas arveldamisele üleminekule. (p 27)

Õigusrikkumise ja kahju vahel esineb põhjuslik seos, kui kahju poleks ilma õigusrikkumiseta saanud tekkida. Põhjusliku seose tuvastamisel lähtutakse põhimõttest, mille järgi ajaliselt eelnev sündmus on hilisema sündmuse põhjuseks siis, kui ilma esimeseta poleks teist saabunud. Tegevusetuse korral saab kasutada asendamismeetodit, mille abil asendatakse ärajäänud tegevus mõtteliselt ning vaadatakse, kas kahju oleks siis jäänud olemata. (p 31)


Pankrotiavalduse esitamise kohustus on oma olemuselt spetsiifiline ja seadusest tulenev juhatuse liikme kohustus, mis ei ole mitte üksnes juhatuse liikmele äriühingu sisesuhtest tulenev kohustus osaühingu ees, vaid ka seadusest tulenev kohustus võlausaldajate ees. Pankrotiavalduse õigeaegne esitamine tagab, et osaühingu vara säiliks võimalikult suures ulatuses ja võlausaldajate nõuded saaksid võimalikult suures ulatuses rahuldatud. Ka riik on üheks võlausaldajaks. Kuigi riik saab lisaks pankrotimenetluses osalemisele (vt RKHKo nr 3-19-1161/40 p 14.3) oma võlausaldaja õigusi kaitsta avalik-õigusliku nõude kaudu, on äriühingu teistel võlausaldajatel eraõiguslik nõue juhatuse liikme vastu pankrotiavalduse õigeaegse esitamise kohustuse rikkumise tõttu (VÕS § 1043) ning kohtupraktika ei tohiks nende nõuete lahendamisel minna erinevas suunas, et mitte asuda riigi kui võlausaldaja positsioone eelistama või pisendama. Seepärast juhul, kui maksuhaldur tuvastab menetluses, et mingil ajahetkel oli äriühing muutunud maksejõuetuks, see maksejõuetus polnud ajutise iseloomuga ning pankrotiavaldus oli õigel ajal esitamata, tuleb selle kohustuse rikkumist asjakohaselt põhjendada, analüüsides muu hulgas ka juhatuse liikme selgitusi ja muid tõendeid maksejõuetuse põhjuste kohta. (p 19)

3-20-1415/25 PDF Riigikohtu halduskolleegium 21.04.2022

Tahtlus on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega (teadlikkus käitumise õigusvastasusest ja õigusvastase tagajärje soovimine), kuid hooletus on valdavalt seotud objektiivsete tunnustega, s.o kohaste nõuete mittejärgimine (vt RKHKo nr 3-19-1876/30, p 13 ja seal viidatud praktika). Tahtluse nn tahtmise ja teadmise külg on omavahel sõltuvussuhtes (vrd RKKKo nr 1-20-6495/139, p 19). Kui isik teab temal lasuva kohustuse (MKS § 8 lg 1) olemasolust või peab seda kõiki asjaolusid ja tõendeid kogumis arvestades teadma ja jätab kohustuse täitmata, siis ei saa olla eluliselt usutav, et ta ei tahtnud õigusvastast tagajärge (s.o maksuvõla teket). (p 12.2)

Kaebaja tahtluse jaatamiseks peab MTA esitatud tõenditest nähtuma, et kaebaja teadis või pidi teadma, et kasutusele võtmata korterite edasimüük on käibemaksuga maksustatav (vrd RKHKo nr 3-12-1360/131, p 29). Sellisel juhul saab järeldada kaebaja teadlikku tegutsemist käibemaksu valesti deklareerimisel eesmärgiga käibemaksukohustus tasumata jätta. (p 12.3)

MKS § 96 lg 5 teises lauses sätestatud minimaalne maksuvõla kolmekuuline sissenõudmistähtaeg kohaldub põhimaksuvõlast eraldi ka sellelt arvestatud intressile (RKHKo nr 3-19-104/22, p-d 17-19). Kogu vastutusotsusega nõutavat intressisummat ei ole äriühingult vähemalt kolmekuulise perioodi jooksul püütud edutult sisse nõuda. Selles osas ei ole vastutusotsuse eeldused intressinõude osas täidetud ning vastutusotsus tuleb selles osas tühistada. (p 13 ja selle alapunktid)

3-20-1213/42 PDF Riigikohtu halduskolleegium 19.04.2022

Juhatuse liikmelt võib vastutusotsusega nõuda intressi tasumist aja eest, kui ta ei ole enam juhatuse liige ja põhivõla tekkimise on kaasa toonud tema MKS § 40 lõike 1 tingimustele vastav kohustuste rikkumine (RKHKm nr 3-19-269/12, p 9). See lähtub põhjusliku seose ahelast, kus isiku tegevusest tulenev tagajärg võib kesta edasi ka pärast tema juhatuse liikme volituste lõppemist. Vastutus enne juhatuse liikme volituste algust tekkinud intressivõla eest pole loogiliselt võimalik. (p 15)

MKS § 40 lõike 1 kohaselt saab juhatuse liige vastutada intressivõla eest, mis tekkis ajal, mil ta rikkus tahtlikult põhivõla tasumise kohustust. Seaduslikult esindajalt saab nõuda üksnes maksuvõlga, sh intressivõlga, mida on maksuhaldur MKS § 96 lõike 5 teises lauses sätestatud viisil vähemalt kolm kuud püüdnud äriühingult edutult sisse nõuda (vt RKHKo nr 3-19-104/22, p-d 18 ja 19). (p 16)


Kuigi kolleegium on selgitanud, et maksuhaldurit ei pea eelistama teistele võlausaldajatele, ei ole ka teistel võlausaldajatel eelisseisundit maksuhalduri ees, vaid kohustusi tuleb täita proportsionaalselt võimalustega ning erinevate võlausaldajate huve arvestades (vt RKHKo nr 3-19-1161/40, p 16.5). (p 9)


MKS § 8 lõikest 1 tulenev juhatuse liikme kohustus korraldada maksude tasumine kehtib ka varem tekkinud maksuvõlaga äriühingu uue juhatuse liikme suhtes. MKS § 40 lõige 1 ei näe samas ette juhatuse liikme vastutust igasuguse MKS § 8 lõikes 1 sätestatud kohustuse rikkumise korral, vaid nõuab põhjuslikku seost kohustuse tahtlikult või raskest hooletusest rikkumise ja maksuvõla tekkimise vahel. Kolleegium on korduvalt MKS § 40 lõiget 1 tõlgendades märkinud, et kui maksuvõlg on tekkinud enne etteheidetavat käitumist või etteheidetav käitumine pole maksuvõlga põhjustanud, ei saa vastutusotsust sellise maksuvõla kohta teha (RKHKo nr 3-17-1635/19, p 12). Seega ei võimalda MKS § 40 lõige 1 äriühingu varem tekkinud maksuvõlga uuelt juhatuse liikmelt nõuda. Küll aga vastutab uus juhatuse liige MKS § 8 lõikes 1 sätestatud kohustuste rikkumise tõttu tekkinud intressivõla eest. (p 12)


Maksuvõlg on ka tähtpäevaks tasumata maksusummalt arvestatud tasumata intress (MKS § 32 punkt 4). Seega tuleb teha ka intressivõla kolmandalt isikult sissenõudmiseks vastutusotsus. Teistsugusele järeldusele ei vii ka MKS § 115 lõige 3, mille järgi esitab maksuhaldur maksukohustuslasele intressinõude, kui viimane ei ole vastavalt seaduses sätestatule intressi tasunud. Äriühingu maksuvõla puhul on maksukohustuslane MKS § 115 lõike 3 tähenduses äriühing, mitte selle seaduslik esindaja. Kuigi MKS § 6 lõike 1 punkt 3 defineerib maksukohustuslasena ka muu isiku, kes vastutab seaduse või lepingu alusel maksumaksja või maksu kinnipidaja maksukohustuse eest, tuleb sellise isiku vastutuse ulatus (teisisõnu staatus maksukohustuslasena) MKS § 96 nõuetele vastava vastutusotsusega kindlaks teha. (p 14)

3-19-1876/30 PDF Riigikohtu halduskolleegium 27.01.2022

Õigesti deklareeritud, kuid tasumata jäetud maksude puhul ei saa eristada tahtlust maksustamisperioodide kaupa, sest tulenevalt MKS § 105 lõikest 6 on kohustuste täitmise järjekord imperatiivselt sätestatud. Küll aga tuleb kontrollida, kas vastutusotsusega etteheidetav teadlik õigusvastane käitumine (tegevus või tegevusetus) tõi kaasa (põhjuslik seos) vastutusotsuse adressaadi eesmärgina tasumiskohustuse rikkumise. Kui nõutavate maksude tasumine polnud objektiivselt võimalik muul põhjusel, puudub kohustuse rikkumise ja vastutusotsusega nõutava maksuvõla tekkimise vahel põhjuslik seos. (p 14)


Kaebaja oli maksuvõla tasumise ajatamise taotluse esitamisega üles näidanud soovi takistada äriühingusse laekuva raha arvel maksuvõla sundtäitmist, ning kui ta ei astunud edaspidi ühtegi vastupidist sammu, oli ka tema edasine tegevusetus kantud eesmärgist võimaldada äriühingu tegevjuhil hoiduda maksuvõla sundtäitmisest. Kui 29. augustil 2014 laekunud, kuid välja võetud 31 000 euro arvel oleks täidetud äriühingu varasemat maksukohustust, oleks 30. detsembril 2014 laekunud 24 927 euro ja 47 sendi arvel olnud võimalik vähemalt osaliselt kaebajalt nõutavat maksukohustust täita. Järelikult on olemas põhjuslik seos kaebaja tahtliku tegevuse ja vähemalt osa temalt vastutusotsusega nõutava maksuvõla vahel. (p 19)


Võttes arvesse, et äriühingul oli kohustusi ka teiste võlausaldajate ees (sh kohustus maksta töötasu), ei pruukinud äriühingul olla kohustust tasuda kogu äriühingule laekuv raha maksuvõla katteks (vt RKHKo nr 3-19-1161/40, p 16.5 ja RKHKo nr 3-3-1-37-13, p 17). Kui äriühing pole võlgade tasumisel põhjendamatult eelistanud teisi võlausaldajaid maksuhaldurile, ei ole kaebaja tahtlikult maksude tasumisest kõrvale hoidnud. Seejuures tuleb arvestada, et vastutusotsuse lisaks olevast saldopäringust nähtub, et vastutusotsuse tegemise ajal oli äriühingul tasumata 26 589 eurot ja 6 senti põhivõlga varasematest maksustamisperioodidest kui august 2014. Seega vastutab kaebaja augusti 2014 ja hilisemate maksude eest ulatuses, milles tahtlikult maksude tasumiseks kasutamata jäänud raha ületab varasemate maksuvõlgade jääki. (p-d 20 ja 21)

3-18-1606/26 PDF Riigikohtu halduskolleegium 01.12.2021

vt. RKHKo nr 3-3-1-20-16, p 16.2. (p 15)

Üldjuhul ei tohiks ringkonnakohus keelduda istungi pidamisest olukorras, kus ringkonnakohus hindab ümber kaebaja suhtes soodsa asjaolu või seaduse tõlgenduse, teeb uue otsuse kaebaja kahjuks. Enne uuele tõendile tuginemist ringkonnakohtu poolt peab menetlusosalistel olema võimalus selle suhtes oma seisukoha avaldamiseks (HKMS § 198 lg 3 kolmas lause) ning otsuses võib tugineda üksnes sellistele tõenditele, mida pooltel oli võimalik uurida (HKMS § 157 lg 2 esimene lause, § 185 lg 1). Vajaduse korral võib ringkonnakohus kaaluda ka asja arutamise uuendamist (HKMS § 130). (p 17)


MKS § 96 lg 5 lubab äriühingu juhatuse liikme suhtes vastutusotsuse teha, kui äriühingu maksuvõla sissenõudmist on alustatud MKS § 130 lg 1 p-s 3 sätestatud viisil ning see pole kolme kuu jooksul õnnestunud. MKS § 130 lg 1 p 3 sätestab maksuhalduri õiguse pöörata sissenõue rahalisele õigusele. Eeltoodud normidest tulenevalt piisab vastutusotsuse tegemiseks sellest, kui pangakontode arestimine kolme kuu jooksul tulemusi ei anna ning seadus täiendavaid sissenõudmisetoiminguid ei nõua (RKHKo nr 3-3-1-56-16, p 18; vt ja vrd ka RKHKo nr 3-18-1612/31, p 14). (p 19)

Täiendava vastutuse korral, mida juhatuse liikme solidaarne vastutus endast kujutab, piisab sellest, et võlausaldaja on enne solidaarvõlgniku vastu nõude esitamist esitanud nõude põhivõlgniku vastu ning seaduses ettenähtud tähtaja jooksul ei ole nõuet täidetud. Sarnane säte on näiteks ÄS § 101 lg 5, mille kohaselt võib osanik keelduda täisühingu kohustuse täitmisest, kuni võlausaldaja ei ole oma nõuet tulemusetult esitanud täisühingu vastu. Vastutusotsuse tegemine ei takista põhivõlgnikul oma kohustusi täita. Kui vastutusotsuse adressaat täidab talle määratud maksukohustuse äriühingu eest, siis tekib tal äriühingu vastu tagasinõudeõigus. (p 20)

MKS § 96 lg-s 5 toodud nõue on täidetud ka ühe täitetoimingu tegemisel ning seadus ei nõua, et maksuhaldur peaks enne vastutusotsuse tegemist tegema kõik endast oleneva, et maksuvõlg äriühingult sisse nõuda. See ei pruugiks ka olla proportsionaalne äriühingu jätkusuutlikku toimimist silmas pidades. Maksukohustuste õigeaegne täitmine on eelkõige maksumaksja kohustus ning muu hulgas paneb MKS § 8 juriidilise isiku seaduslikule esindajale kohustuse tagada esindatava vara arvel maksukohustuste tähtaegne ja täielik täitmine. Võlgniku vara varjamine või muul viisil täitemenetluse takistamine võib tuua kaasa sunniraha või väärteokaristuse määramise ning raskematel juhtudel võib olla karistatav kuriteona KarS § 385 järgi. (p 21)


Juhul kui põhivõlgnik tasub maksuvõlga pärast vastutusotsuse tegemist (või võlg väheneb näiteks tagastusnõuete tasaarvestamise tagajärjel), ei ole vaja vastutusotsust muuta (vt ka RKHKo nr 3-18-1612/31, p 15). MKS § 14 lg 4 kohaselt on maksuhaldur kohustatud maksukohustuslase taotlusel väljastama talle kirjaliku tõendi või tegema elektrooniliselt kättesaadavaks andmed maksukohustuslase maksuvõlgade suuruse, samuti tema tasutud, temale tagastatud või tasaarvestatud maksusummade ja intressi kohta, mille sundtäitmise aegumistähtaeg ei ole möödunud. See õigus on ka solidaarvõlgnikul teda puudutava maksukohustuse osas. (p 22)


VÕS § 66 lg 1 sätestab, et kui võlausaldaja on täielikult või osaliselt loobunud nõudest mõne solidaarvõlgniku vastu, on teised solidaarvõlgnikud siiski kohustatud täitma kohustuse täies ulatuses. Ühe erandi toodud põhimõttest teeb MKS § 96 lg 6 p 3, mille kohaselt vastutusotsust ei tehta, kui maksuvõlg on kustutatud. Tegemist on juhtumiga, mida nimetab ka VÕS § 66 lg 2: kui võlausaldaja on kellegagi solidaarvõlgnikest kokku leppinud, et ta loobub oma nõudest kõigi solidaarvõlgnike vastu, vabanevad kohustusest ka teised solidaarvõlgnikud. VÕS § 66 lg 3 kohaselt võib see loobumine toimuda ka enne solidaarkohustuse tekkimist. (p 25)

Maksuvõla täieliku või osalise kustutamise otsus tuleb teha ka siis, kui maksuhaldur nõustub maksuvõla vähendamisega saneerimismenetluses. MKS § 114 lg-st 2 tulenevalt kaotab maksuhaldur õiguse teha juhatuse liikmelt maksuvõla sissenõudmiseks vastutusotsus siis, kui ta on andnud enne vastutusotsuse tegemist nõusoleku võlgade ümberkujundamiseks saneerimismenetluses ning teinud selle kohta maksuvõla kustutamise otsuse (olles läbinud kohase haldusmenetluse ja teostanud kaalutlusõigust). Samuti on vastutusotsuse tegemine välistatud siis, kui maksuvõlg kustutatakse MKS § 114 lg 3 alusel. (p 26)


Vastutusotsuse tegemist ei takista asjaolu, et põhivõlgniku suhtes on täitemenetlus peatatud kas halduskohtu määrusega esialgse õiguskaitse korras või maakohtu määrusega saneerimis- või pankrotimenetluses. (p 22)

SanS § 45 lg 4 kohaldub ka maksuõigussuhetele. (p 23)

Juhul kui maksuhaldur ei ole andnud nõusolekut maksuvõla ümberkujundamiseks, kuid sellest hoolimata kinnitab kohus saneerimiskava, mis näeb ette maksuvõla vähendamise või võlast vabastamise, siis kohaldub MKS § 1141 („Käesolevas peatükis sätestatu ei piira maksunõuete ümberkujundamist ja neist vabastamist juriidilise isiku saneerimismenetluses ega füüsilise isiku võlgade ümberkujundamise menetluses või võlgadest vabastamisel pankrotimenetluses eriseadustes sätestatud korras.“). Sellisel juhul ei toimu maksuvõla kustutamist MKS § 114 lg 2 alusel (mis tooks kaasa maksukohustuse lõppemise nii põhivõlgniku kui ka solidaarvõlgniku suhtes), vaid maksuhaldur kannab lootusetu maksuvõla maha MKS § 114 lg 1 alusel. Maksuvõla mahakandmise toiming ei lõpeta solidaarvõlgnike kohustusi ega võta maksuhaldurilt õigust teha MKS § 96 tingimustele vastavat vastutusotsus. (p 27)

SanS § 45 lg 4 teine lause sätestab, et kui ettevõtja kohustuse täitmise eest solidaarselt vastutav isik on kohustuse täitnud, on tal ettevõtja suhtes tagasinõudeõigus üksnes selles ulatuses, milles ettevõtja vastutaks kohustuse täitmise eest saneerimiskava järgi. Viidatud säte ei takista põhivõlgnikul tasuda maksukohustust solidaarvõlgniku asemel. Kui maksuhaldur ei ole andnud võla ümberkujundamiseks nõusolekut ega teinud maksuvõla kustutamise otsust, siis ei ole ka maksuvõlg lõppenud ning maksuhalduril ei ole õigust keelduda kohustuse täitmise vastuvõtmisest. Sellisel juhul on tegemist äriühingu enda kohustuse täitmisega, mitte juhatuse liikmele antud hüvega (dividend, juhatuse liikme tasu, erisoodustus vms), millega võiksid kaasneda maksukohustused. (p 28)

3-19-1161/40 PDF Riigikohtu halduskolleegium 06.10.2021

Äriühingu juhatuse liige ei vastuta solidaarselt maksukohustuslasega isiklikult oma varaga mitte igasuguse äriühingu maksuvõla eest (nt ebaõnnestunud äriplaan), vaid ta teeb seda üksnes teatud eelduste täidetuse korral. Teisisõnu, ainult siis, kui ta rikkus MKS § 8 lg-s 1 nimetatud kohustusi tahtlikult või raskest hooletusest ning selle tulemusel (põhjuslik seos) on tekkinud maksuvõlg (vt pikemalt vastutusotsuse tegemise täiendavate õiguslike eelduste kohta nt RKÜKm üldkogu nr 3-3-1-15-12, p 50 alap-d e-i). (p 12)

Kehtiv õigus ei sätesta maksuhalduri kohustust vältida pankrotimenetluse raugemist ega selle kohustuse tekkimise tingimusi. Kohus peab vaid kontrollima, ega MTA ei ole toiminud ilmselgelt meelevaldselt, tehes valiku, kas riik peaks maksunõude maksma panema maksumaksja (nt äriühingu) pankrotimenetluses, sh vajaduse korral pankrotimenetlust finantseerides, või tuleks teha vastutusotsus maksumaksja seaduslikule esindajale. (p 14.3)


MKS § 96 lg 5 teise lause järgi võib vastutusotsuse teha alles pärast seda, kui maksumaksja või maksu kinnipidaja suhtes on alustatud maksuvõla sissenõudmist ning selle tulemusel ei ole õnnestunud kolme kuu jooksul võlga sisse nõuda või kui maksumaksjale või maksu kinnipidajale on välja kuulutatud pankrot. MKS § 96 lg 5 teises lauses sätestatud erand, kui MTA ei pea püüdma kolm kuud sissenõudmistoiminguid teha, laieneb lisaks pankroti väljakuulutamisele ka pankrotimenetluse raugemisele. (p-d 14.1-14.2)


Juhatuse liige peab pidevalt jälgima äriühingu majanduslikku olukorda ning on MKS § 8 lg 1 järgi kohustatud korraldama äriühingu majandustegevuse viisil, mis peab silmas äriühingul lasuvat avalik-õiguslikku kohustust deklareerida ja tasuda täielikult ja tähtaegselt maksukohustus (vt ka RKHKo nr 3-17-1635/19, p 14). Juhatuse liige ei või astuda aktiivselt ja teadlikult samme äriühingu vara vähendamiseks olukorras, kus selle tulemusel jääb esindatava maksukohustus täitmata. MKS § 8 lg-st 1 tulenevate kohustuste täitmiseks ei või juhatuse liige osanike otsuse alusel dividende välja maksta, kui äriühingul on ajatamata maksuvõlg ning olemasolevast varast ei jätku selle tasumiseks. Seda eriti olukorras, kus dividendimakse suurendab tasumata maksuvõlga veelgi (TuMS § 50). (p 16.3)

Osanike otsus dividende maksta ei vabasta ühegi õigusnormi kohaselt äriühingut maksukohustusest ega äriühingu juhatuse liiget maksude tasumise korraldamise kohustusest. Juhatuse liige on kohustatud hindama kõrgemalseisva äriühinguorgani otsuse ja selle täitmise seaduslikkust, sest tegu ei ole haldusaktiga, mis on täitmiseks kohustuslik sõltumata seaduslikkusest (v.a ilmselgelt tühine haldusakt; vrd ka RKTKo-d nr 3-2-1-46-12, p 13; 3-2-1-40-13, p 28). (p 16.5)

3-17-1635/19 PDF Riigikohtu halduskolleegium 27.04.2021

Juhatuse liikme vastutust võib kohaldada ainult siis, kui maksuvõlg on tekkinud seetõttu, et juhatuse liige on oma kohustust tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud (RKHKo nr 3-3-1-37-13, p 27). (p 12)

vt. RKHKo nr 3-3-1-43-14, p 16. (p 12)

Äriühingust raha välja võtnud juhatuse liige ei saa tugineda sellele, et lootis raha välja võttes, et äriühingu rahaline olukord paraneb ja tema teost hoolimata õnnestub maksud tasuda. Juhatuse liige peab MKS § 8 lg-st 1 tuleneva kohustuse tähtaegseks ja täielikuks täitmiseks arvestama võimalusega, et raha väljavõtmisega väheneb äriühingu võime täita maksukohustusi ning see võib põhjustada maksuvõla tekke. (p 14)

Kui juhatuse liige võtab enda juhitava äriühingu kontolt raha välja eesmärgita kasutada seda äriühingu ettevõtluses, mõjutab see otseselt äriühingu võimet oma maksuseadustest tulenevaid kohustusi täita. Selline tegevus saab olla ainult tahtlik. (p 15)


MKS § 40 lg-st 1 tuleneb, et vastutusotsuse võib teha vaid siis, kui juhatuse liikme käitumises on tuvastatud MKS § 8 lg-s 1 nimetatud rikkumine, süü vastutuse kohaldamiseks nõutavas vormis ning põhjuslik seos selle teo ja tekkinud tagajärje (maksude maksmata jätmise) vahel. Kui maksuvõlg on tekkinud enne etteheidetavat käitumist või etteheidetav käitumine pole maksuvõlga põhjustanud, ei saa vastutusotsust sellise maksuvõla kohta teha. (p 12)

vt. RKHKo nr 3-3-1-43-14, p 16. (p 12)

3-18-1758/26 PDF Riigikohtu halduskolleegium 31.03.2021

TuMS § 51 lõike 2 punkti 3 kohaldamine on võimalik nii siis, kui arvel on formaalsed minetused, kui ka siis, kui arve ei ole sisuliselt õige (RKHKo nr 3-15-1758/30, p 10 koos seal viidatud kohtupraktikaga). (p 10)


Näiliku tehingu korral pole ka sisendkäibemaksu mahaarvamine võimalik (RKHKo Riigikohtu nr 3-3-1-46-11, p21). (p 10)


MKS § 8 lõike 1 järgi on juriidilise isiku seaduslik esindaja kohustatud korraldama (kuni 31. märtsini 2017 kehtinud redaktsiooni järgi tagama) esindatava MKS-st ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. Mitterahaliseks kohustuseks on muu hulgas kohustus esitada õigete andmetega maksudeklaratsioonid. (p 11)


MKS § 40 lõige 1 näeb ette seadusliku esindaja solidaarse vastutuse MKS §-s 8 sätestatud kohustuste tahtlikult või raskest hooletusest rikkumisega tekitatud maksuvõla eest. Kui makseraskustes äriühingu juhatuse liikmel on võimalik teatud piirides valida, millist kohustust täita (RKHKo nr 3-3-1-37-13, p 17), siis ebaõigete andmete deklareerimisel sellist võimalust ei ole. Kui äriühingu ainus juhatuse liige edastas raamatupidajale maksudeklaratsioonide esitamiseks andmeid ja dokumente tehingute kohta, mida tegelikult ei toimunud, tegutses ta MKS § 8 lõike 1 tähenduses tahtlikult (vt VÕS § 104 lg 5). (p 11)


MKS § 13 lõike 1 järgi on maksukohustuslasel õigus enne tema õigusi puudutava haldusakti andmist esitada maksuhaldurile oma arvamus või vastuväited. Seda õigust ei asenda võimalus esitada vastuväiteid haldusakti vaidlustades. (p 12)


HKMS § 65 lõikest 1 ei tulene, et haldusmenetluses protokollitud ütlusteks, mida kohus asja lahendamisel tõendina arvestada tohib, võiksid olla vaid selles haldusmenetluses antud ütlused, milles antud haldusakti või tehtud toimingu üle kohtumenetluses vaieldakse. (p 14)

Kontrollimaks, kas kohus on tunnistajaid üle kuulamata jättes menetlusõigust rikkunud, tuleb arvesse võtta kohtu tegevust tõendite kogumisel ja hindamisel tervikuna. Esiteks võib tunnistajate ülekuulamise vajadus sõltuda muudest asjas kogutud tõenditest (HKMS § 62 lõige 2). Teiseks on kohtul menetluse juhtimisel arvestatav kaalutlusruum, st menetlusõigusi järgivale tulemusele võib konkreetses kohtuasjas olla võimalik jõuda mitmel viisil, kui menetlusnormid ei kohusta kindlal viisil käituma. (p 17)

Kirjalike tõendite kogumisel ja hindamisel saab lähtuda seisukohast, et kui olulised asjaolud on vaieldavad või tõendamata, tuleks üle kuulata ka need tunnistajad, kel võib olla teavet oluliste asjaolude kohta, kuid kelle ütluste usaldusväärsust kahandab nende seotus kaebajaga ja uuritavast olukorrast möödunud pikk ajavahemik (vt ka RKHKo nr 3-3-1-76-14 p 29). (p 19)

Üldjuhul ei too menetlusviga kaasa mitte tunnistajate ülekuulamise taotluse rahuldamata jätmine konkreetsel hetkel, vaid see, kui tunnistajad jäetakse menetlusnorme rikkudes üle kuulamata selles kohtuastmes tervikuna. Ka pärast kirjalike ütluste esitamist ja nende ilmselt ebausaldusväärseks hindamist saanuks kohus tunnistajad üle kuulata, et koguda sel viisil usaldusväärsemaid tõendeid. Pidades silmas, et HKMS § 65 lõige 2 annab üksnes näitliku loetelu, mil haldus- või süüteomenetluses ütlusi või seletusi andnud isik tunnistajana üle kuulatakse, võib selle isiku üle kuulata ka selleks, et kontrollida kirjalike ütluste kui tõendi usaldusväärsust, eriti kui kirjalikes ütlustes märgitu erineb suuresti haldusmenetluses protokollitud ütlustest. (p 21)

MKS § 56 lõike 1 järgi on maksukohustuslane kohustatud maksuhaldurile teatama kõik talle teadaolevad asjaolud, mis omavad või võivad omada maksustamise seisukohast tähendust. Kaasaaitamiskohustuse rikkumise tagajärjena on kohtumenetluses piiratud niisuguste tõendite vastuvõtmist, mis esitatakse pahatahtlikult alles vaide- või kohtumenetluses (vt RKHKo nr 3-3-1-56-16, p-d 21-22). See ei kehti aga HKMS § 65 lõike 2 kohaldamisel, mis ongi mõeldud reguleerima juba haldusmenetluses ütlusi või seletusi andnud isikute kohtus ülekuulamist. Ka nende isikute täiendavate kirjalike ütluste esitamine pole keelatud, sest tegemist pole tõendiallikatega, mis olnuks maksuhaldurile ettenägematud või tema eest varjatud. (p 22)


Kirjalike tõendite kogumisel ja hindamisel saab lähtuda seisukohast, et kui olulised asjaolud on vaieldavad või tõendamata, tuleks üle kuulata ka need tunnistajad, kel võib olla teavet oluliste asjaolude kohta, kuid kelle ütluste usaldusväärsust kahandab nende seotus kaebajaga ja uuritavast olukorrast möödunud pikk ajavahemik (vt ka RKHKo nr 3-3-1-76-14 p 29). (p 19)

HKMS § 62 lõike 6 teise lause järgi võib kohus jätta arvestamata tõendi, mis on kohtu hinnangul ilmselt ebausaldusväärne. Sellele sättele saab tugineda muu hulgas siis, kui kohtul on põhjust arvata, et tõendina esitatud kirjalikud ütlused on loodud menetlusosalise kontrolli all ning nende sisu ei vasta tõele. Kirjalike ütluste usaldusväärsuse hindamisel pole keelatud tugineda sellelegi, et nende andjaid pole hoiatatud valeütluste andmise eest. (p 20)

Üldjuhul ei too menetlusviga kaasa mitte tunnistajate ülekuulamise taotluse rahuldamata jätmine konkreetsel hetkel, vaid see, kui tunnistajad jäetakse menetlusnorme rikkudes üle kuulamata selles kohtuastmes tervikuna. Ka pärast kirjalike ütluste esitamist ja nende ilmselt ebausaldusväärseks hindamist saanuks kohus tunnistajad üle kuulata, et koguda sel viisil usaldusväärsemaid tõendeid. Pidades silmas, et HKMS § 65 lõige 2 annab üksnes näitliku loetelu, mil haldus- või süüteomenetluses ütlusi või seletusi andnud isik tunnistajana üle kuulatakse , võib selle isiku üle kuulata ka selleks, et kontrollida kirjalike ütluste kui tõendi usaldusväärsust, eriti kui kirjalikes ütlustes märgitu erineb suuresti haldusmenetluses protokollitud ütlustest. (p 21)


MKS § 56 lõike 1 järgi on maksukohustuslane kohustatud maksuhaldurile teatama kõik talle teadaolevad asjaolud, mis omavad või võivad omada maksustamise seisukohast tähendust. Kaasaaitamiskohustuse rikkumise tagajärjena on kohtumenetluses piiratud niisuguste tõendite vastuvõtmist, mis esitatakse pahatahtlikult alles vaide- või kohtumenetluses (vt RKHKo nr 3-3-1-56-16, p-d 21-22). See ei kehti aga HKMS § 65 lõike 2 kohaldamisel, mis ongi mõeldud reguleerima juba haldusmenetluses ütlusi või seletusi andnud isikute kohtus ülekuulamist. Ka nende isikute täiendavate kirjalike ütluste esitamine pole keelatud, sest tegemist pole tõendiallikatega, mis olnuks maksuhaldurile ettenägematud või tema eest varjatud. (p 22)


Tunnistajatele küsimuste esitamine alates maksumenetluse algusest kuni kohtumenetluse lõpuni ei ole üksnes maksuhalduri privileeg (HKMS § 27 lõike 1 punkt 8, § 157 lõige 2, § 56 lõige 2 ja TsMS § 262 lõige 5). Tunnistajate küsitlemine võimaldab maksukohustuslasel täita MKS § 150 lõikest 1 tulenevat tõendamiskoormust. (p 22)

3-19-104/22 PDF Riigikohtu halduskolleegium 03.12.2020

Uurimispõhimõttest ei tulene, et maksuhaldur peaks asuma omal algatusel püstitama ja kontrollima hüpoteese kõigi võimalike tehingute kohta, mida maksukohustuslane oma tehingupartneritega vaadeldaval ajavahemikul teha võis. Sellest põhimõttest on kohtupraktikas tehtud erand nt siis, kui tegemist on väiksemahuliste tehingutega, mis ei pidanud vastutusotsuse adressaadile olema äriühingu tegevuse kontekstis meeldejäävad (RKHKo 3-15-706/20, p 14.2). (p 13)


Kui juhatuse liige jätab sissenõutavaks muutunud maksukohustuse tahtlikult täitmata, on MKS § 40 lg-s 1 sätestatud solidaarse vastutuse eeldused täidetud sõltumata sellest, kas pärast tema volituste lõppemist on ühingul veel raha maksuvõla tasumiseks. (p 15)


Kui juhatuse liige jätab sissenõutavaks muutunud maksukohustuse tahtlikult täitmata, on MKS § 40 lg-s 1 sätestatud solidaarse vastutuse eeldused täidetud sõltumata sellest, kas pärast tema volituste lõppemist on ühingul veel raha maksuvõla tasumiseks. (p 15)

MKS § 96 lg 5 teine lause on imperatiivne säte, mis lubab seaduslikule esindajale vastutusotsuse teha alles pärast seda, kui on möödunud kolm kuud vastutusotsusega nõutava maksuvõla äriühingult sissenõudmise alustamisest (RKHKo 3-17-991/38, p 11). Kehtiv õigus defineerib ühtviisi maksuvõlana nii tähtpäevaks tasumata maksusumma (MKS § 32 p 1) kui ka sellelt arvestatud tasumata intressi (MKS § 32 p 4). Seepärast pole põhjust eristada olukorda, mil intressivõlga ei ole sundtäitma asutud, kuid põhivõla sundtäitmisel on selgunud, et äriühingult ei õnnestu maksuvõlga sisse nõuda, olukorrast, mil vastutusotsusega nõutakse uue põhivõla tasumist, kuid juba eelmise põhivõla sundtäitmine on osutunud edutuks. (p-d 18-19)


MKS § 96 lg 5 teine lause on imperatiivne säte, mis lubab seaduslikule esindajale vastutusotsuse teha alles pärast seda, kui on möödunud kolm kuud vastutusotsusega nõutava maksuvõla äriühingult sissenõudmise alustamisest (RKHKo 3-17-991/38, p 11). Kehtiv õigus defineerib ühtviisi maksuvõlana nii tähtpäevaks tasumata maksusumma (MKS § 32 p 1) kui ka sellelt arvestatud tasumata intressi (MKS § 32 p 4). Seepärast pole põhjust eristada olukorda, mil intressivõlga ei ole sundtäitma asutud, kuid põhivõla sundtäitmisel on selgunud, et äriühingult ei õnnestu maksuvõlga sisse nõuda, olukorrast, mil vastutusotsusega nõutakse uue põhivõla tasumist, kuid juba eelmise põhivõla sundtäitmine on osutunud edutuks. (p-d 18-19)

3-18-1612/31 PDF Riigikohtu halduskolleegium 16.06.2020

Ebamõistliku menetlusaja osas on maksukohustuslasel võimalik taotleda intressi kustutamist MKS § 114 lõike 3 alusel, ent eelviidatud sätte järgi peab ta asjakohase taotluse esitama MTA-le, mitte kohtule (RKHKo 3-3-1-78-14, punktid 18, 19 ja 21). Alates 1. jaanuarist 2019 kehtivas redaktsioonis näeb MKS § 119 lõige 5 ette, et intressi ei arvestata perioodi eest, mil maksukohustuslane ei saanud täita oma maksukohustust maksuhalduri põhjendamatu viivituse tõttu maksukontrolli läbiviimisel. (p 13)


MKS § 96 lõike 5 järgi võib teha vastutusotsuse pärast seda, kui maksumaksja või maksu kinnipidaja suhtes on alustatud sissenõudmist MKS § 130 lõike 1 punktis 3 sätestatud viisil ning selle tulemusel ei ole õnnestunud kolme kuu jooksul võlga sisse nõuda. MKS § 130 lõike 1 punkt 3 reguleerib üksnes rahalisele õigusele sissenõude pööramist. Seega ei keela MKS § 96 lõige 5 otsesõnu sellises olukorras vastutusotsust teha. Samas ei tohi unustada, et vastutusmenetlus on suunatud teise isiku maksuvõla sissenõudmisele. Esmajoones tuleks maksukohustus täita maksukohustuslase vara arvel ning äriühingu seaduslik esindaja peaks vastutama maksuvõla eest vaid juhul, kui maksukohustuslane ise ei ole suuteline seda tasuma (vt ka RKÜKm 3-3-1-15-12, p 50, alapunkt h). (p 14)

Vastutusotsuse adressaat vastutab MKS § 40 lõike 1 järgi maksukohustuslasega solidaarselt. See tähendab, et kui maksukohustuslane on maksuvõlga vähendanud, väheneb ka vastutusotsuse adressaadi kohustus sarnaselt olukorraga, kui ta oleks ise vastutusotsuse osaliselt täitnud. Niisugune olukord ei tingi vastutusotsuse muutmist. (p 15)


Vastus küsimusele, kas töö saab omistada juriidilisele isikule, ei saa iseenesest sõltuda selle juriidilise isiku käitumisest maksuõigussuhtes. Kui töid teeb äriühing, kes jätab käibemaksu maksmata, on tööd sellegipoolest omistatavad sellele äriühingule. Selliselt äriühingult teenust ostnud äriühingul ei teki erisusi maksustamisel, kui ta ise polnud maksupettuses osaline või ei esine muid asjaolusid, mis seavad tehingu majandusliku sisu kahtluse alla. (p 19)


Olukorras, kus akt-arvele on märgitud äriühingu õige registrikood, ei saa olla kahtlust, millise juriidilise isikunimel see akt-arve oli väljastatud isegi, kui akt-arvel on märgitud ärinimi, mis äriregistris muutus äriühingu nimeks alles hiljem. Tegemist on ebaolulise vormiveaga (vt RKHKo 3-3-1-51-15, p 11 koos seal viidatud kohtupraktikaga). Võib möönda, et selline vormiviga võib teatud olukorras tekitada kahtluse arve tagantjärele vormistamise kohta. (p 20)


Kuna HKMS § 65 lõiget 2 on 1. jaanuarist 2018 kehtivas redaktsioonis oluliselt muudetud, ei ole täies mahus kohaldatavad Riigikohtu halduskolleegiumi asjas nr 3-3-1-76-14 tehtud otsuses esitatud seisukohad selle sätte tõlgendamise kohta. Eelnõu seletuskirjast ilmneb põhimõte, et HKMS § 65 lõige 2 ei peaks võimaldama nõuda selliste tunnistajate ülekuulamist, kellelt on küll võetud haldusmenetluses seletused, kuid kelle ülekuulamise vajadusega ei seo kohtumenetluse pool konkreetset faktiväidet ega põhjendust, miks see asjaolu on vaidluse seisukohast oluline. Eeltoodust saab järeldada, et HKMS § 65 lõike 2 alusel tuleb jätkuvalt üle kuulata niisugune tunnistaja, kelle antavad ütlused võivad haldusasja õigeks lahendamiseks olulised olla. HKMS § 65 lõikes 2 on antud üksnes näitlik loetelu olukordadest, mil haldus- või süüteomenetluses ütlusi andnud isik tuleb halduskohtumenetluses tunnistajana üle kuulata. (p 23-24)

3-19-1672/28 PDF Riigikohtu halduskolleegium 12.02.2020

Vt p 23 ja annotatsioonid otsusele nr 3-19-269/12.

Täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa andmisel ei kontrolli kohus üksikasjalikult seda, kas käimasoleva maksumenetluse tulemusena maksuhalduri poolt eeldatavalt tehtava vastutusotsuse sisulised eeldused on täidetud ja kas vastutusotsus oleks õiguspärane. Sedalaadi menetluses kontrollitakse, kas vastutusotsuse tegemine on õiguslikult võimalik ja tõenäoline, sh kas esinevad vastutusotsust välistavad asjaolud (vt pikemalt RKÜK otsus asjas nr 3-3-1-15-12, p-d 49 ja 50; RKHK otsus asjas nr 3-3-1-17-17, p 11 ja seal viidatud kohtupraktika). Vastutusotsuse tagamine on välistatud, kui kohtu hinnangul on juhatuse liikme tahtluse ja raske hooletuse tuvastamine ebatõenäoline. (p 18)

Kui taotluse lahendamisel võib põhimõtteliselt pidada võimalikuks nõuda puudutatud isikutelt maksuintressi aja eest, mil nad ei olnud enam juhatuse liikmed, on võimalik kõnealuses osas maksuintressi sundtäitmist ka tagada (MKS § 8 lg 1, § 40 lg 1, § 96, § 1361). (p 25)

Sundtäitmise olulist raskendatust või võimatust MKS § 1361 lg 1 mõttes ei või samastada asjaoluga, et füüsilisel isikul ei oleks tõenäoliselt piisavalt raha, et vastutusotsust hiljem kohe täies mahus täita. St füüsilisel isikul vara puudumisest ei järeldu automaatselt täitmistoimingute (nt pangakonto arest) sooritamise lubatavus. Sätte sõnastusest tulenevalt on olulise kaaluga isiku tegevus ja sellest järelduv usaldusväärsus (nt tema osalus maksuvõla põhjustanud sündmustes, käitumine maksumenetluse jooksul). (p 27)

Täitmistoiminguid võib sooritada, vältimaks füüsilise isiku olemasoleva vara peitmist. Maksukohustuste korrektse täitmise vastu on oluline avalik huvi, mis võib üles kaaluda isiku õiguse kasutada oma vara, sh sissetulekuid piiranguteta. (p 29)


Füüsilise isiku pangakontode arestimine on võimalik ka juhul, kui arestitaks peamiselt sinna laekuvat töötasu vms sissetulekut. (p 32)

Pangakontode arestist tulenevat võimalikku intensiivset riivet isiku õigustele aitab maandada MKS § 131 lg-s 3 toodud piirang. Samuti peab kohus konkreetse juhtumi asjaolusid (sh isikuga seonduvaid) hinnates veenduma, et arest on proportsionaalne. Seejuures on asjaoludest tulenevalt võimalik ja võib olla ka vajalik jätta arestimata suurem summa kui MKS § 131 lg-s 3 märgitud. (p 28)


Äriühingute ühinemisel läheb ühendatava äriühingu võlg MKS § 35 alusel üle ühendavale äriühingule. Seega, kuigi äriühing 1 kustutati ühinemise tulemusel äriregistrist, läks tema maksuvõlg seaduse alusel üle ühendavale äriühingule 2 ning maksuvõlg ei kustunud. Asjaolul, et maksuvõlg tuvastati pärast ühinemist, ei ole tähendust, kuna maksukohustus tekib seaduse, mitte maksuotsuse alusel. (p 19)


Olukorrad, kus seadusandja on omistanud äriregistri kandele konstitutiivse tähenduse, nähtuvad üheselt seadusest (nt TsÜS § 26 lg 2). Muudel juhtudel on tegu deklaratiivsete kannetega, millele laieneb ÄS §-s 34 sätestatud registrikande avaliku usaldatavuse põhimõte (RKTK otsus asjas nr 3-2-1-133-11, p 24). Sel juhul kannab ebaõige kande riski äriühing (RKTK otsus asjas nr 3-2-1-116-10, p 26). Seadus kohustab äriregistrisse kantud andmete muutumisel (sh juhatuse liikme tagasikutsumisel ja nimetamisel) esitama avaldust registriandmete muutmiseks viivitamatult (ÄS § 33 lg 7). Kuigi uue juhatuse liikme äriregistrisse kandmise avalduse esitamine on eeskätt uue juhatuse liikme ülesanne (ÄS § 144 lg 3 teine lause; erandiks ÄS § 184 lg 11), on endisel juhatuse liikmel samuti võimalus pöörduda registripidaja poole, juhtimaks tähelepanu, et andmed ei ole korrektsed (ÄS § 184 lg 8, § 61; vt pikemalt RKTK otsus asjas nr 3-2-1-39-05, p 12). (p 20)


Vt p 23 ja annotatsioonid otsusele nr 3-19-269/12.

Kui maksukohustuslane tahtlikult esitab valeandmetega maksudeklaratsioone ning viib äriühingust raha välja, võib põhimõtteliselt pidada võimalikuks nõuda äriühingu juhatuse liikmetelt maksuintressi aja eest, mil nad ei olnud enam juhatuse liikmed ning selles osas on maksuintressi sundtäitmist võimalik ka tagada (MKS § 8 lg 1, § 40 lg 1, § 96, § 1361). (p 25)

See, kas juhatuse liikme tegevus maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste täitmisel oli tahtlik või kantud raskest hooletusest, selgitatakse lõplikult vastutusmenetluses, mitte täitmist tagavate toimingute sooritamise taotluse lahendamisel (RKHK otsus asjas nr 3-3-1-17-17, p 13). Hinnang süü vormile eeldab konkreetse juhtumi asjaolude tuvastamist ja kogumis hindamist (vt nt RKHK otsus nr 3-17-2235/52, p-d 12–16), mis täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa andmise menetluse kiireloomulisust arvestades ei ole üldjuhul kohane. (p 21)

3-17-2235/52 PDF Riigikohtu halduskolleegium 11.12.2019

MKS § 96 lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur vastutusotsuse maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest. MKS § 40 lg 1 näeb muu hulgas ette, et kui seaduslik esindaja rikub tahtlikult või raskest hooletusest MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. MKS § 8 lg 1 esimese lause järgi (kuni 31.03.2017 kehtinud redaktsioon) on juriidilise isiku seaduslik esindaja kohustatud tagama (alates 1.04.2017 „korraldama“) esindatava MKS-st ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. Neist normidest tuleneb, et äriühingu juhatuse liige vastutab äriühingu maksuvõla eest, kui ta rikkus oma MKS § 8 lg-s 1 nimetatud kohustusi, rikkumine on tahtlik või raskelt hooletu ning selle tulemusel on tekkinud maksuvõlg (vt pikemalt vastutusotsuse tegemise täiendavate õiguslike eelduste kohta nt RKHK otsus asjas nr 3-3-1-41-05, p 12; RKÜK määrus asjas nr 3-3-1-15-12, p 50 alap-d „e“−„i“). (p 11)

Erinevalt tahtlusest, mis on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega (s.o teadlikkus käitumise õigusvastasusest ja sellise tagajärje soovimine), on hooletus valdavalt seotud objektiivsete tunnustega, s.o kohaste nõuete mittejärgimisega (RKHK otsus asjas nr 3-3-1-23-12, p 14). Juhatuse liikme hoolsusstandard tuleneb ÄS § 187 lg-st 1. Selle järgi peab juhatuse liige oma kohustusi täitma korraliku ettevõtja hoolsusega. Juhatuse liige peab kohustuste täitmisel tegutsema heas usus ja ühingu huvides, olema otsuste vastuvõtmiseks piisavalt informeeritud ega tohi ühingule võtta põhjendamatuid riske. Juhatuse liige on jätnud nõutava teo tegemata ennekõike juhul, kui ta ei ole oma kohustuste täitmisel näidanud üles hoolt, mida mõistlik inimene sellises ametis sarnastel tingimustel ilmutaks. Juhatuse liikme hoolsuskohustus hõlmab ka kohustust teha informeeritud otsuseid, sh küsida asjatundjatelt vajadusel lisateavet ja -selgitusi. Sellist lisateabe hankimise kohustust tuleb hinnata siiski mõistlikkuse põhimõttest lähtudes (vt RKTK otsus asjas nr 3-2-1-54-17, p-d 13.1 ja 13.2 ning seal viidatud kohtupraktika). Erinevate juriidiliste isikute liikide jaoks võib juhatuse liikme hoolsusstandard olla mõnevõrra erineva sisuga. Samuti võib see standard erineda tulenevalt juriidilise isiku tegevusalast ja tegevuse ulatusest ning sellest, kas juhatuse liige on mingi valdkonna asjatundja (vt RKTK otsus asjas nr 3-2-1-169-14, p-d 19 ja 20). (p 13)

Vastutusotsuse aluseks oleva süü hindamisel saab lähtuda tõendite kogumist ja elulise usutavuse kriteeriumist (nt RKHK otsus asjas nr 3-3-1-43-14, p 18). Iga juhatuse liikme süü on individuaalne ja tuleb eraldi tuvastada (nt RKHK määrus asjas nr 3-3-1-17-17, p 11 ja seal viidatud kohtupraktika). Vastutusotsusest peavad nähtuma piisavad asjaolud, miks maksuhalduri hinnangul on etteheidetav tahtlus või raske hooletus (VÕS § 104 lg-d 4 ja 5), sest hooletus (VÕS § 104 lg 3) MKS § 40 lg 1 järgi vastutust kaasa ei too (vt ka RKHK otsus asjas nr 3-3-1-41-05, p 13). (p 16)

Kui isikut hoitakse teadmatuses, siis peaks esinema ajend, miks asuda lisateavet otsima, et selle põhjal võtta vajalikke meetmeid. Raskest hooletusest tulenev tegevusetus on kaebajale etteheidetav juhul, kui teadaolevaid asjaolusid arvestades oleks korraliku ettevõtja hoolsusega tegutseval isikul pidanud ilmselgelt tekkima kahtlus, et äriühingu raamatupidamises on kajastatud valeandmeid. (p 19)

Kutselise raamatupidaja teenuste kasutamine suurendab juhatuse liikme võimalust tugineda eeldusele, et raamatupidamisülesanded on korrektselt täidetud ega vaja järjepidevat tähelepanu ja kontrolli. Siiski ei vabasta see juhatuse liiget kohustusest olla kursis ka ettevõtte raamatupidamises toimuvaga, mis tööjaotuse järgi ei pruugi olla tema vastutada. Nt oli kaebajal juurdepääs e-maksuametile. Juurdepääsu mittekasutamist kolme kuu jooksul ei saa pidada tavapäraseks toimimiseks juhatuse liikme hoolsusstandardit silmas pidades (sh silmas pidades käibemaksu maksustamisperioodi). (p 22)


Juhatuse liikme hoolsusstandard tuleneb ÄS § 187 lg-st 1. Selle järgi peab juhatuse liige oma kohustusi täitma korraliku ettevõtja hoolsusega. Juhatuse liige peab kohustuste täitmisel tegutsema heas usus ja ühingu huvides, olema otsuste vastuvõtmiseks piisavalt informeeritud ega tohi ühingule võtta põhjendamatuid riske. Juhatuse liige on jätnud nõutava teo tegemata ennekõike juhul, kui ta ei ole oma kohustuste täitmisel näidanud üles hoolt, mida mõistlik inimene sellises ametis sarnastel tingimustel ilmutaks. Juhatuse liikme hoolsuskohustus hõlmab ka kohustust teha informeeritud otsuseid, sh küsida asjatundjatelt vajadusel lisateavet ja -selgitusi. Sellist lisateabe hankimise kohustust tuleb hinnata siiski mõistlikkuse põhimõttest lähtudes (vt RKTK otsus asjas nr 3-2-1-54-17, p-d 13.1 ja 13.2 ning seal viidatud kohtupraktika). Erinevate juriidiliste isikute liikide jaoks võib juhatuse liikme hoolsusstandard olla mõnevõrra erineva sisuga. Samuti võib see standard erineda tulenevalt juriidilise isiku tegevusalast ja tegevuse ulatusest ning sellest, kas juhatuse liige on mingi valdkonna asjatundja (vt RKTK otsus asjas nr 3-2-1-169-14, p-d 19 ja 20). (p 13)


MKS § 96 lg 1 kohaselt teeb maksuhaldur vastutusotsuse maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest. MKS § 40 lg 1 näeb muu hulgas ette, et kui seaduslik esindaja rikub tahtlikult või raskest hooletusest MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. MKS § 8 lg 1 esimese lause järgi (kuni 31.03.2017 kehtinud redaktsioon) on juriidilise isiku seaduslik esindaja kohustatud tagama (alates 1.04.2017 „korraldama“) esindatava MKS-st ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. (p 11)

MKS § 8 lg 1 ei kohusta juhatuse liiget täitma kõiki juriidilise isiku maksualastest õigusaktidest tulenevaid kohustusi vahetult ise. Juhatuse liikmel lasus vaidlusaluse vastutusotsuse tegemise ajal kehtinud seaduse redaktsiooni järgi tagamiskohustus, kehtiva seaduse järgi korraldamiskohustus. Kolleegiumi hinnangul on need terminid siiski samatähenduslikud. Seega võivad juhatuse liikmed korraliku ettevõtja hoolsuse raamides leppida kokku kohustuste jaotamises ja tööjaotuses, samuti kasutada kohustuste täitmiseks kolmandate isikute abi (nt äriühingu majandustehingute dokumenteerimiseks ja kirjendamiseks, maksudeklaratsioonide esitamiseks). MKS § 8 lg-s 1 sätestatud juhatuse liikme kohustused eeldavad siiski, et mõistlikult tegutsev juhatuse liige hoiaks end üldjoontes kursis ka neis valdkondades toimuvaga, mis tööjaotuse järgi ei ole tema vastutada, st tal lasub kohustus olla mõistlikul määral informeeritud. Vajaduse korral tuleb tal koguda lisateavet ja kontrollida teiste juhatuse liikmete ja abistavate kolmandate isikute tegevust. Selline lisateabe kogumise ja kontrollikohustus ning küsimus, kuivõrd saab juhatuse liige seejuures tugineda usalduspõhimõttele, sõltub konkreetse juhtumi asjaoludest (vt ka nt RKKK otsus nr 4-17-1195/22, p 9). Seega, kuigi juhatuse liikmete omavahelisel tööjaotusel ega sellel, et mõnda ülesannet täidavad juhatuse liikmeid abistavad kolmandad isikud, ei ole vahetut mõju välissuhtes võlausaldajatega ega riigiga, tuleb juhatuse liikme individuaalse vastutuse hindamisel äriühingu võla eest siiski arvesse võtta teise juhatuse liikme või abistava kolmanda isiku tegevust (nt varjamine, pahatahtlikkus jms). (p 14)

Juhatuse liikmete tööjaotus ei pruugi alati olla kirjalikult fikseeritud ja võib olla ka suuline või praktikas väljakujunenud tava (vrd VÕS § 23 lg 1 p 3). Kui tööjaotus jäetakse kirjalikult fikseerimata, võtab juhatuse liige siiski riski, et talle võidakse ette heita MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustuste täitmata jätmist neis valdkondades, mis tööjaotuse järgi ei kuulu tema vastutusvaldkonda, ning vastupidise tõendamise koormis lasub temal. (p 15)

Kui isikut hoitakse teadmatuses, siis peaks esinema ajend, miks asuda lisateavet otsima, et selle põhjal võtta vajalikke meetmeid. Raskest hooletusest tulenev tegevusetus on kaebajale etteheidetav juhul, kui teadaolevaid asjaolusid arvestades oleks korraliku ettevõtja hoolsusega tegutseval isikul pidanud ilmselgelt tekkima kahtlus, et äriühingu raamatupidamises on kajastatud valeandmeid. (p 19)

Kutselise raamatupidaja teenuste kasutamine suurendab juhatuse liikme võimalust tugineda eeldusele, et raamatupidamisülesanded on korrektselt täidetud ega vaja järjepidevat tähelepanu ja kontrolli. Siiski ei vabasta see juhatuse liiget kohustusest olla kursis ka ettevõtte raamatupidamises toimuvaga, mis tööjaotuse järgi ei pruugi olla tema vastutada. Nt oli kaebajal juurdepääs e-maksuametile. Juurdepääsu mittekasutamist kolme kuu jooksul ei saa pidada tavapäraseks toimimiseks juhatuse liikme hoolsusstandardit silmas pidades (sh silmas pidades käibemaksu maksustamisperioodi). (p 22)

3-19-276/14 PDF Riigikohtu halduskolleegium 21.11.2019

Vt p 9 ja RKHK otsuse nr 3-19-269/12 annotatsioone.

Täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa andmisel ei kontrolli kohus üksikasjalikult seda, kas käimasoleva maksumenetluse tulemusena maksuhalduri poolt eeldatavasti tehtava vastutusotsuse eeldused on täidetud ja kas vastutusotsus oleks õiguspärane. Eeskätt kontrollitakse, kas vastutusotsuse tegemist välistavad asjaolud esinevad või puuduvad, mitte ei tuvastata vastutuskohustuse tõendatust (vt pikemalt RKHK määrus asjas nr 3-3-1-17-17, p 11 ja seal viidatud kohtupraktika). Kuna põhimõtteliselt on võimalik nõuda puudutatud isikult maksuintressi aja eest, mil ta enam ei olnud juhatuse liige, siis on võimalik kõnealuses osas maksuintressi sundtäitmist ka tagada (MKS § 8 lg 1, § 40 lg 1, § 96, § 1361). Samuti ei ole praeguse juhtumi asjaolude põhjal ilmselgelt välistatud, et vastutusotsus tehakse MTA taotluses nimetatud tehingute osas. (p 13)

3-19-269/12 PDF Riigikohtu halduskolleegium 16.10.2019

Üldjuhul ei ole maksuhalduril intressinõuet esitades kaalutlusõigust (vt RKHK otsus nr 3-16-2514/23, p 13). Intressi arvutamine on välistatud vaid MKS §-s 119 loetletud juhtudel.

Selgitamaks välja, kas maksukohustuslase seaduslik esindaja vastutab intressivõla eest, on esmajoones oluline vaadelda ajavahemikku, mil toimusid põhivõla põhjustanud sündmused, mitte ajavahemikku, mille eest intressi arvestatakse.

MKS võimaldab vastutusotsusega nõuda endiselt juhatuse liikmelt intressi tasumist aja eest, mil ta ei olnud enam juhatuse liige, kui põhivõlg on kindlaks määratud maksuotsusega ning maksu juurde määramise põhjustas juhatuse liikme tahtlik või raskelt hooletu maksude arvestamise või deklareerimise kohustuse rikkumine.

Ka olukorras, kus maksu ei ole juurde määratud, kuid juhatuse liige on siiski rikkunud maksu tasumise kohustust muul viisil MKS § 40 lg-s 1 tingimustele vastavalt (nt jätnud õigeks ajaks esitamata pankrotiavalduse vms), võib endisel juhatuse liikmel lasuda intressi tasumise solidaarkohustus aja eest, kui ta enam ei ole juhatuse liige.

Plaanitava vastutusotsuse täitmise tagamisel ei pea vastutusotsust toetavad asjaolud olema tõendatud (vrd RKHK määrus asjas nr 3-3-1-17-17, p-d 11 ja 13 ja nende annotatsioonid), vaid piisab nende põhistamisest (HKMS § 63). (p 9)


Üldjuhul ei ole maksuhalduril intressinõuet esitades kaalutlusõigust (vt RKHK otsus nr 3-16-2514/23, p 13). Intressi arvutamine on välistatud vaid MKS §-s 119 loetletud juhtudel. (p 9)


Selgitamaks välja, kas maksukohustuslase seaduslik esindaja vastutab intressivõla eest, on esmajoones oluline vaadelda ajavahemikku, mil toimusid põhivõla põhjustanud sündmused, mitte ajavahemikku, mille eest intressi arvestatakse.

MKS võimaldab vastutusotsusega nõuda endiselt juhatuse liikmelt intressi tasumist aja eest, mil ta ei olnud enam juhatuse liige, kui põhivõlg on kindlaks määratud maksuotsusega ning maksu juurde määramise põhjustas juhatuse liikme tahtlik või raskelt hooletu maksude arvestamise või deklareerimise kohustuse rikkumine.

Ka olukorras, kus maksu ei ole juurde määratud, kuid juhatuse liige on siiski rikkunud maksu tasumise kohustust muul viisil MKS § 40 lg-s 1 tingimustele vastavalt (nt jätnud õigeks ajaks esitamata pankrotiavalduse vms), võib endisel juhatuse liikmel lasuda intressi tasumise solidaarkohustus aja eest, kui ta enam ei ole juhatuse liige.

Plaanitava vastutusotsuse täitmise tagamisel ei pea vastutusotsust toetavad asjaolud olema tõendatud (vrd RKHK määrus asjas nr 3-3-1-17-17, p-d 11 ja 13 ja nende annotatsioonid), vaid piisab nende põhistamisest (HKMS § 63). (p 9)

3-15-2813/27 PDF Riigikohtu halduskolleegium 02.02.2018

Äriühingu juhatuse liikme vastutuskohustuse tekkimine eeldab maksuhalduri haldusakti (vastutusotsuse) andmist. Juhatuse liikme kui seadusliku esindaja kohustuste (MKS § 8) olemus, nende süülise rikkumisega maksuvõla põhjustamine ja sellest tulenev vastutus (MKS § 40) on vahetult seaduse alusel üksnes abstraktsed ega ole sundtäidetavad. Need eeldavad maksuhalduri poolt konkretiseerimist vastutusotsuses, arvestades juhtumi asjaolusid. Seda ei kummuta ka MKS § 96 lg 6 ja § 31 lg 3 kõrvutamine. MKS § 31 lg 1 p-st 4 tulenevalt laienevad MKS § 31 lg-s 3 toodud alused (sh p 6 ja seeläbi TsÜS § 45 lg 2) ka vastutusotsusele. (p-d 16.2.–16.3.)

Juhatuse liikme vastutusotsus tuleb teha enne äriühingu registrist kustutamist (vt ka haldusasjad nr 3-3-1-41-05, p 17; 3-3-1-11-07, p-d 13–14; 3-3-1-75-09, p-d 9–11; 3-3-1-15-12, p 50 e). Kuna kõrvalkohustuse kehtivuse eelduseks on põhikohustuse kehtivus, on vastutusotsuse tegemise eelduseks teiste MKS §-s 96 sätestatud tingimuste täitmise kõrval ka kehtiva maksuvõla olemasolu. Kui maksuvõlg on mingil põhjusel vähenenud, saab vastutusotsusega sisse nõuda vaid allesjäänud osa. Vastutusotsust ei saa teha, kui maksuvõlg on lõppenud. Üheks maksuvõla lõppemise aluseks on kolleegium pidanud äriühingu registrist kustutamisel tema õigusvõime lõppemist (MKS § 31 lg 3 p 6, TsÜS § 45 lg 2). (p 16.1.)

Seetõttu pole oluline, millal saab lugeda vastutusotsuse isikule teatavakstehtuks ja kas äriühing oli selleks hetkeks registrist kustutatud. Piisab vastutusotsuse varasemast andmisest. Lisaks seisukohale asjas nr 3-3-1-75-09 (p 11) tugineb kolleegium seejuures MKS § 98 lg 4 teise lause analoogiale. (p-d 13–14, p 14.1.)


Riigikohus on järjepidevalt selgitanud, et äriühingu juhatuse liikme kui seadusliku esindaja (MKS § 7 lg 1, TsÜS § 34) solidaarne vastutus äriühingu maksuvõla eest on olemuselt aktsessoorne kõrvalkohustus. Seda seetõttu, et vastutusotsuse sisuks ei ole mitte tasutava maksusumma määramine ega äriühingu juhatuse liikme karistamine rikkumise eest, vaid varem fikseeritud kehtiva äriühingu maksuvõla sissenõudmine n-ö uuelt kohustatud isikult, pannes temale vastutuskohustuse. (p-d 16.1–16.2.)

Äriühingu juhatuse liikme vastutuskohustuse tekkimine eeldab maksuhalduri haldusakti (vastutusotsuse) andmist. Juhatuse liikme kui seadusliku esindaja kohustuste olemus (MKS § 8), nende süülise rikkumisega maksuvõla põhjustamine ja sellest tulenev vastutus vahetult seaduse alusel (MKS § 40) eeldavad maksuhalduri poolt vastutusotsuses täpsustamist, arvestades juhtumi asjaolusid. (p 16.2.)

Juhatuse liikme vastutusotsus tuleb teha enne äriühingu registrist kustutamist (vt ka haldusasjad nr 3-3-1-41-05, p 17; 3-3-1-11-07, p-d 13–14; 3-3-1-75-09, p-d 9–11; 3-3-1-15-12, p 50 e). Seda ei kummuta ka MKS § 96 lg 6 ja § 31 lg 3 kõrvutamine. MKS § 31 lg 1 p-st 4 tulenevalt laienevad MKS § 31 lg-s 3 toodud alused (sh p 6 ja seeläbi TsÜS § 45 lg 2) siiski ka vastutusotsusele. (p-d 16.1., 16.3.)


Haldusmenetluse seadus eristab haldusakti andmist ja teatavakstegemist (vrdl ka HKMS § 46 lg-d 1–2, 5). Nii tuleb haldusakti märkida selle "väljaandmise aeg" (HMS § 55 lg 4) ning "andmise hetkel" kehtinud õiguslikust ja faktilisest olukorrast lähtudes hinnatakse haldusakti õiguspärasust (HMS § 54). Haldusakti andmisele järgneb haldusakti teatavakstegemine (HMS § 62), mis on eelduseks haldusakti andmise menetluse lõpetamiseks (HMS § 43 lg 1 p 1) ja mille formaliseeritud viise nimetatakse haldusakti kättetoimetamiseks (HMS § 62 lg 2, §-d 25–32). Haldusakti teatavakstegemine on põhiõiguste seisukohalt oluline menetlusetapp, kuna teatavakstegemisest haldusakt üldjuhul jõustub ehk omandab kehtivuse ja muutub igaühele täitmiseks kohustuslikuks (HMS § 60 lg 2). Ka hakkab kulgema kaebetähtaeg (HMS § 75, HKMS § 46).

Teatavakstegemise kui menetlustoimingu olulisus haldusmenetluse korrakohasel lõpetamisel ja selle õiguslikud tagajärjed ei tähenda siiski seda, et enne teatavakstegemist ei võiks haldusakt olla antud. Arvestades asjaolu, et teatavakstegemise hetk ei ole haldusakti allkirjastamisel ette teada (sh võib eri menetlusosaliste puhul olla erinev), on selge, et haldusorgan ei saaks seda HMS § 55 lg-t 4 järgides haldusakti märkida. Ka ei pruugiks vastupidisel juhul olla haldusorganil võimalik tagada haldusakti õiguspärasust, kuna teatavakstegemise hetkeks võivad õigusnormid või faktilised asjaolud muutuda (HMS § 54). (p-d 14.2.–14.3.)

Eeltooduga ei ole vastuolus ka kolleegiumi seisukoht, mis on väljendatud haldusasjas nr 3-3-1-49-03 (p 17) kuni 30.06.2002 kehtinud MKS § 22 lg 2 aegumisnormi tõlgendamisel. Kolleegium jääb seisukoha juurde, et olukordades, kus seadus sätestab aegumistähtaja, tuleb haldusakt ka teatavaks teha aegumistähtaja jooksul. Praeguses asjas ei käi vaidlus aga aegumistähtaja, vaid haldusakti andmise eriliigilise materiaalõigusliku eelduse üle. (p 14.5.)


Haldusmenetluse seadus eristab haldusakti andmist ja teatavakstegemist (vrdl ka HKMS § 46 lg-d 1–2, 5). Nii tuleb haldusakti märkida selle "väljaandmise aeg" (HMS § 55 lg 4) ning "andmise hetkel" kehtinud õiguslikust ja faktilisest olukorrast lähtudes hinnatakse haldusakti õiguspärasust (HMS § 54). Haldusakti andmise aeg tähistab otsuse tegemise hetke, mis võib praktikas seisneda otsustuse eri viisil dokumenteerimises või fikseerimises. Haldusakti andmise aeg (sh kollegiaalorgani puhul) võib olla õigusaktis täpsemalt reguleeritud. Kahtluse korral, millal haldusakti anti, on tõendamiskoormis haldusorganil.

Haldusakti andmisele järgneb haldusakti teatavakstegemine (HMS § 62), mis on eelduseks haldusakti andmise menetluse lõpetamiseks (HMS § 43 lg 1 p 1) ja mille formaliseeritud viise nimetatakse haldusakti kättetoimetamiseks (HMS § 62 lg 2, §-d 25–32). Haldusakti teatavakstegemine on põhiõiguste seisukohalt oluline menetlusetapp, kuna teatavakstegemisest haldusakt üldjuhul jõustub ehk omandab kehtivuse ja muutub igaühele täitmiseks kohustuslikuks (HMS § 60 lg 2). Ka hakkab kulgema kaebetähtaeg (HMS § 75, HKMS § 46).

Teatavakstegemise kui menetlustoimingu olulisus haldusmenetluse korrakohasel lõpetamisel ja selle õiguslikud tagajärjed ei tähenda siiski seda, et enne teatavakstegemist ei võiks haldusakt olla antud. Arvestades asjaolu, et teatavakstegemise hetk ei ole haldusakti allkirjastamisel ette teada (sh võib eri menetlusosaliste puhul olla erinev), on selge, et haldusorgan ei saaks seda HMS § 55 lg-t 4 järgides haldusakti märkida. Ka ei pruugiks vastupidisel juhul olla haldusorganil võimalik tagada haldusakti õiguspärasust, kuna teatavakstegemise hetkeks võivad õigusnormid või faktilised asjaolud muutuda (HMS § 54). (p-d 14.2.–14.4.)

Eeltooduga ei ole vastuolus ka kolleegiumi seisukoht, mis on väljendatud haldusasjas nr 3-3-1-49-03 (p 17) kuni 30.06.2002 kehtinud MKS § 22 lg 2 aegumisnormi tõlgendamisel. Kolleegium jääb seisukoha juurde, et olukordades, kus seadus sätestab aegumistähtaja, tuleb haldusakt ka teatavaks teha aegumistähtaja jooksul. Praeguses asjas ei käi vaidlus aga aegumistähtaja, vaid haldusakti andmise eriliigilise materiaalõigusliku eelduse üle. (p 14.5.)


Kui maksuvõlg on mingil põhjusel vähenenud, saab vastutusotsusega sisse nõuda vaid allesjäänud osa. Vastutusotsust ei saa teha, kui maksuvõlg on lõppenud. Üheks maksuvõla lõppemise aluseks on kolleegium pidanud äriühingu registrist kustutamisel tema õigusvõime lõppemist (MKS § 31 lg 3 p 6, TsÜS § 45 lg 2). (p 16.1.)


Üheks maksuvõla lõppemise aluseks on kolleegium pidanud äriühingu registrist kustutamisel tema õigusvõime lõppemist (MKS § 31 lg 3 p 6, TsÜS § 45 lg 2). Sellega lõppeb tema maksukohustus. MKS § 114 lg 1 kohustab sellise maksuvõla maha kandma (vt ka RKHK otsus asjas nr 3-3-1-75-09, p 11), st maksuvõlga enam ei eksisteeri ning seda sõltumata asjaolust, kas maksukohustus tekkis vahetult seaduse alusel või maksuhalduri haldusaktile tuginedes. (p-d 16.1.–16.2.)

Eeltoodut ei väära asjaolu, et äriühingu õigusvõime lõppemine TsÜS § 45 järgi ega ka maksuvõla mahakandmine MKS § 114 lg 1 alusel ei ole otseselt MKS § 31 lg-s 3 nimetatud maksuvõla lõppemise eeldustena. Tegemist on muu seaduses sätestatud alusega MKS § 31 lg 3 p 6 mõttes. MKS on normitehniliselt ebaselge. (p 16.3.)

3-3-1-17-17 PDF Riigikohus 02.06.2017

Vastutuse eelduseks on äriühingu juhatuse liikmete poolt oma kohustuste täitmata jätmine tahtlikult või raske hooletuse vormis, mille tõttu on tekkinud maksuvõlg. Vastutusotsuse saab seaduslikule esindajale teha vaid siis, kui maksuvõlg on tekkinud tema õigusvastase käitumise tõttu ehk tuvastada tuleb vastutava isiku õigusvastane tegevus maksusuhtes ja põhjuslik seos juhatuse liikme tegevuse või tegevusetuse ja maksuvõla tekkimise vahel. Süü on individuaalne, st iga isiku süü tuleb tuvastada eraldi (vt RKHK lahendid asjades nr 3-3-1-43-14 ja 3-3-1-41-05). (p 11)

Asjaolu, et vastutusmenetluse pooleks olevat ühte juhatuse liiget maksumenetlusse ei kaasatud, ei muuda vastutusotsuse tegemist isiku suhtes võimatuks, sest tehingute tegemise ajal peavad kõik äriühingu juhatuse liikmed täitma MKS § 8 lg s 1 sätestatud kohustusi. See, kas isikute tegevus MKS-st tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste täitmisel oli tahtlik või kantud raskest hooletusest ning kas isikud vastutavad maksuvõla tasumise eest solidaarselt maksukohustuslasega, selgub lõplikult vastutusmenetluses, mitte täitmist tagavate toimingute sooritamise taotluses. Kui maksuhalduri taotluses märgitud põhjendused on piisavad kahtluse tekkimiseks, et juhatuse liikmed võisid rikkuda oma maksuseadustest tulenevaid kohustusi, sh juhatuse liikme hoolsuskohustust, siis esineb alus loa andmiseks täitetoimingu tegemiseks. Ainult erandlike asjaolude esinemisel saaks juba vastutusmenetluse algstaadiumis jõuda järeldusele, et juhatuse liige ei saanud ilmselgelt tegutseda MKS § 40 lg-s 1 sätestatud vormis. (p 13)

3-3-1-43-14 PDF Riigikohus 19.11.2014

Juhatuse liikme süü on individuaalne, s.t et iga juhatuse liikme süü tuleb tuvastada eraldi. On võimalik, et mõni juhatuse liige erinevalt teistest pole süüdi või et juhatuse liikmete süü vorm on erinev (31. oktoobri 2005. a otsus asjas nr 3-3-1-41-05, p 13). Kui mõne juhatuse liikme tegevusest ei järeldu tahtlust, ei saa tema suhtes kuueaastast aegumistähtaega kohaldada. Samuti on kolleegium oma praktikas asunud seisukohale, et maksuhalduril lasub kohustus hinnata maksusumma määramise kuueaastase aegumistähtaja kohaldamiseks maksukohustuslase tahtlust iga tehingu osas eraldi (9. jaanuari 2013. a otsus asjas nr 3-3-1-38-12, p 13). (p12)

Tahtlus on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega teadlikkus käitumise õigusvastasusest ja sellise tagajärje soovimine. MKS § 40 lg-s 1 nimetatud tahtluse puhul peab seaduslik esindaja mõistma, et ta rikub sama seaduse paragrahvis 8 nimetatud kohustusi (Riigikohtu halduskolleegiumi 12. juuni 2013. a otsus asjas nr 3-3-1-17-13, p 14). MKS § 8 lg 1 sätestab, et juriidilise või füüsilise isiku seaduslik esindaja on kohustatud tagama esindatava maksukorralduse seadusest ja maksuseadusest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegse ning täieliku täitmise. MKS § 40 lg-s 1 nimetatud tahtlus eeldab ka seadusliku esindaja soovi eelnimetatud kohustusi rikkuda. (p 16)

3-3-1-37-13 PDF Riigikohus 19.12.2013

Vastutusotsuse tegemisel äriühingu seadusliku esindaja suhtes tuginetakse MKS § 40 lg-le 1 ning MKS § 8 lg-le 1 Eeldusi, mis peavad olema täidetud juhatuse liikmelt äriühingu maksuvõla sissenõudmisel, on käsitletud otsuses asjas nr 3-3-1-41-05 (p 12), otsuses ajas nr 3-3-1-23-12 ( p 11) ja otsuses asjas nr 3-3-1-17-13 (p 10).

Vastutusotsuse tegemise eelduseks on äriühingu seadusliku esindaja õigusvastane tegevus (otsus haldusasjas nr 3-3-1-17-13, p 18; otsus haldusasjas nr 3-3-1-23-12, p 20). Äriühingu ja juhatuse liikme vahelisest sisesuhtest tulenevate kohustuste rikkumine võib tuua kaasa vastutusotsuse tegemise vaid erandjuhul, kui eesmärgiks oli maksude tasumata jätmine. Juhatuse liikmele peab jääma mõistliku ettevõtja hoolsusstandardi raamides otsustusvõimalus täita oma kohustusi proportsionaalselt võimalustega ning erinevate võlausaldajate huve arvestades.

MKS § 8 lg 1 ja § 40 lg 1 koostoimes kohaldamise eelduseks on süü tahtluse või raske hooletuse vormis, mistõttu on oluline hinnata ka süü vormi (tahtlus või raske hooletus). Kohtupraktika kohaselt (otsus haldusasjas nr 3-3-1-41-05, p 13; otsus haldusasjas nr 3-3-1-23-12, p 26) peab juhatuse liikme vastutuse kohaldamiseks olema maksuvõlg tekkinud tema kohustuste tahtliku või raske hooletusega rikkumise tulemusena.

Juriidilise isiku seaduslik esindaja vastutab ainult kehtiva maksuvõla eest, mistõttu tuleb vastutusotsus teha enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist. Sellisel juhul jääb nõue haldus¬menetluse seaduse § 60 lg-st 2 ja § 61 lg-st 2 tulenevalt vastutusotsuse adressaadi suhtes kehtima (otsus asjas nr 3-3-1-75-09, p 11; määrus asjas nr 3-3-1-15-12, p 50).

3-3-1-17-13 PDF Riigikohus 12.06.2013

Juhatuse liikme vastutuse üheks eelduseks on küll äriühingu maksuvõlg, kuid vastutusotsuse aluseks olevad asjaolud tuvastatakse vastutusotsuses ja sellele eelnenud vastutusmenetluses, kusjuures äriühingule eelnevalt tehtud maksuotsust võib kasutada tõendina vastutusotsuse põhjendamisel. Maksuotsus pole vastutusotsuse suhtes eelhaldusaktiks. Maksuhaldur võib vastutusotsus viidata maksuotsuses tuvastatud asjaoludele või seal esitatud tõenditele.

Vastutusotsuse saab seaduslikule esindajale teha vaid siis, kui maksuvõlg on tekkinud tema õigusvastase käitumise tõttu, milline põhjuslik seos tuleb tuvastada. Kui maksuvõlg on tekkinud ajaliselt varem kui etteheidetav käitumine või muudel põhjustel, ei saa vastutusotsust sellise maksuvõla osas teha.


    Kehtetu:

Vastutusotsuse adressaat ei pea vaidlustama maksuotsust, kui ta ei nõustu maksuotsuses tuvastatuga. Tal on õigus vaidlustada vastavas osas vastutusotsus. Maksuotsus kui kehtiv haldusakt on siduv üksnes äriühingule.


Kui kehtivas maksuotsuses on kindel seisukoht, et äriühingu käitumises puudus tahtlus, on vastutusotsuse vaidlustamisel võimalik maksuotsusele kui tõendile toetuda ja kohus peab seda tõendit hindama koos teiste asja-ohaste tõenditega.


Selle asja lahendamisel on olulised otsuse asjas nr 3-3-1-41-05 punktides 12, 13 ja 15 esitatud põhimõtted ning otsuse asjas nr 3-3-1-23-12 põhjendused ja selgitused laiemalt, sest tegemist on sarnase vaidlusega. Seadusliku esindaja vastutust võõra maksukohustuse eest reguleerivad MKS § 40 ja § 8. Seadusliku esindaja vastutust võõra maksukohustuse eest realiseerub vastutusotsuse tegemisel. Vastutusotsust reguleerib MKS § 96.

Asjas otsust tehes oli kohtul võimalik ja tuli otsustada, millised on asja lahendamisel olulised asjaolud, ja tuvastada need ebaselguse, vaidluse või vastuolude korral, hinnates selleks nii esitatud tõendeid kui ka kohtu poolt kogutud tõendeid. Kohus ei saa asuda vaidlustatud vastutusotsust ise põhjendama, kuid kohus saab ja peab asja lahendamisel kaaluma menetlusosaliste poolt kohtumenetluses esitatud väiteid. Sellistele tõendatud väidetele tuginemine pole haldusakti põhjendamine kohtu poolt.

Ka maksuõigussuhetes tuleb seadusliku esindaja vastutuse raames lähtuda VÕS §-st, mille lg s 5 on defineeritud tahtlust kui õigusvastase tagajärje soovimist võlasuhte tekkimisel, täitmisel või lõpetamisel. regulatsioonist (vt otsuse nr 3-3-1-23-12 p 14). Tahtlus on seotud eeskätt subjektiivsete tunnustega – teadlikkus käitumise õigusvastasusest ja sellise tagajärje soovimine. MKS § 40 lg s 1 nimetatud tahtluse puhul peab seaduslik esindaja mõistma, et ta rikub sama seaduse paragrahvis 8 nimetatud kohustusi.

3-3-1-16-12 PDF Riigikohus 28.01.2013

Äriühingu seaduslik esindaja vastutab äriühingu maksuvõla eest vaid juhul, kui maksukohustuslane ise ei ole suuteline seda tasuma. Kui sundtäitmise tulemusena ei ole õnnestunud äriühingult maksuvõlga sisse nõuda vara puudumise tõttu, on alus maksumenetluse algatamiseks juhatuse liikme vastu.

Maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest, teeb maksuhaldur MKS § 96 lg 1 alusel vastutusotsuse. Vastutusotsust ei tehta, kui maksuvõlga ei ole tekkinud, maksuvõla sissenõudmine on aegunud või maksuvõlg on kustutatud (vt ka määrus haldusasjas nr 3-3-1-15-12 p 50 alapunkt e). Ka olukorras, kus maksuotsust on vaidlustatud, kuid selle kehtivust ei ole peatatud, võib esineda alus vastutusotsuse tegemiseks ning vastutusotsuse tegemine võib olla seega õiguspärane.


Taotledes MKS § 1361alusel luba täitetoiminguteks peab maksuhaldur esitama ka tõendid selle kohta, et taotlus on põhjendatud soovitud ulatuses ega piira isiku õigusi ülemääraselt. Nii HKMS § 59 lg st 3 ja HKMS § 264 lg 2 ls-st 2 kui ka HKMS v.r § 16 lg 2 ls-st 2 nähtub, et kui asja õigeks lahendamiseks vajalikud tõendid on esitamata või neid on esitatud ebapiisavalt, teeb kohus menetlusosalisele, kes peab asjaolu tõendama, ettepaneku need esitada või kogub tõendeid ise.

Kuigi HKMS § 59 lg 1 lg 1 teises lauseosas on sätestatud erandlik tõendamiskoormus, ei saa tõendamiskohustust olla menetlusosalisel, keda MKS § 1361alusel loa andmise menetlusse halduskohtus veel pole kaasatud. Temalt võib aga nõuda tõendite esitamist juba halduskohtu määruse peale määruskaebuse esitamisel. Seejuures tuleb kohtul juhtida menetlusosalise tähelepanu selliste tõendite esitamise vajadusele.


Selgesõnaliste ajaliste piiride puudumine seaduses ei muuda MKS § 1361 lõiget 1 iseenesest ebaproportsionaalseks ning põhiseadusvastaseks. MKS § 1361 lõikes 3 on välja toodud juhud, mille esinemisel täitetoimingud lõpetatakse. Kohtupraktikas (vt otsus haldusasjas nr 3-3-1-28-11, p 36) on asutud seisukohale, et kõnealused täitetoimingud on ajutise iseloomuga. Toimingutele kaasnevad piirangud ei rakendu lõplikult, vaid need on sõltuvuses konkreetse sündmuse saabumisest. HKMS § 265 lg 2 kohaselt võib kohus haldustoiminguks antud luba oma määrusega muuta või selle tühistada. Abinõude ebamõistlikult pikaajalise kohaldamise korral on isiku kasutuses seaduses ette nähtud õiguskaitsevahendid (keelamis- või õigusvastasuse tuvastamise, samuti kahju hüvitamise nõude esitamine).


MKS § 1361 alusel täitetoiminguks loa andmise menetluses vara väärtuse hindamine ei pruugi põhineda vaid tõenditel, mis on kättesaadavad üksnes vara omanikule ning vara omanikul ei pruugi üldse olla tõendeid tema vara hetkeväärtuse kohta.

Tulenevalt kohtupraktikast ( määrus asjas nr 3-3-1-15-12, p 59 ja määrus asjas nr 3-1-1-1-12, p 22) tuleb kinnisvara, sõiduki ja muu vara hinna kindlaksmääramisel lähtuda selle tavalisest turuväärtusest lahendi tegemise ajal. Muu info puudumisel võib arestitava vara väärtuse suurusjärgu hindamisel lähtuda ka arvutivõrgu tuntumates avalikes müügikeskkondades (nt kinnisvara või mootorsõidukite müügipakkumiste portaalis) olevate müügipakkumiste keskmistest turuhindadest. Kinnisvara hindamise akti koostamine, samuti muude aega või eriteadmisi nõudvate ja kulukate menetluste korraldamine pole üldjuhul nõutav. Samuti pole vajalik teha kindlaks asja või õiguse täpset hinda. Seda lähenemist toetab ka lihtmenetluses tõendamist reguleeriv HKMS § 134 lg 2 p 4.


MKS § 1361 alusel täitetoimingu sooritamiseks loa andmisega seoses on Riigikohus määruses haldusasjas nr 3-3-1-15-12 (p 50) märkinud, mida peab halduskohus välja selgitama selliste täitmist tagavate toimingute lubamisel, mille eesmärk on ennetavalt tagada tulevikus koostatava vastutusotsuse täitmist.

MKS § 1361 alusel halduskohtule esitatavas taotluses tuleb märkida põhjendus, millest nähtub võimaliku maksukohustuse sissenõudmise oluline raskenemine või võimatus (vt määrus haldusasjas nr 3-3-1-15-12, p 50 alapunkt c) . Kuna põhjendatud kahtluse hindamine on prognoos, siis antakse luba täitetoiminguks, kui kohus peab täitmise raskendatust või võimatust asjaoludest ja kogutud tõenditest lähtudes tõenäoliseks.

Halduskohtule esitatavas taotluses täitmist tagavaks toiminguks loa saamiseks märgitakse ka põhjendus, miks maksuhaldur peab valitud toimingu tegemist vajalikuks. Nendest põhjendustest peab nähtuma, miks maksuhaldur peab põhjendatuks just loa saamist täitetoiminguteks tema soovitud ulatuses.

MKS § 1361 kohaldamisel tuleb kohustatud isiku õigustatud huvisid ja juhtumi asjaolusid arvestades vältida ületagamist (vt määrus haldusasjas nr 3-3-1-15-12 p 58 ja seal esitatud kohtupraktika). Kui maksuhaldur soovib lisaks täitmist tagavatele abinõudele ka võimalike täitmiskulude lisamist, peab ta juba halduskohtule esitatava taotluse põhjendustes seda näitama.


Äriühingu seaduslik esindaja vastutab äriühingu maksuvõla eest vaid juhul, kui maksukohustuslane ise ei ole suuteline seda tasuma. Kui sundtäitmise tulemusena ei ole õnnestunud äriühingult maksuvõlga sisse nõuda vara puudumise tõttu, on alus maksumenetluse algatamiseks juhatuse liikme vastu.

Maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest, teeb maksuhaldur MKS § 96 lg 1 alusel vastutusotsuse. Vastutusotsust ei tehta, kui maksuvõlga ei ole tekkinud, maksuvõla sissenõudmine on aegunud või maksuvõlg on kustutatud (vt ka määrus haldusasjas nr 3-3-1-15-12 p 50 alapunkt e). Ka olukorras, kus maksuotsust on vaidlustatud, kuid selle kehtivust ei ole peatatud, võib esineda alus vastutusotsuse tegemiseks ning vastutusotsuse tegemine võib olla seega õiguspärane.

Kokku: 24| Näitan: 1 - 20

https://www.riigiteataja.ee/otsingu_soovitused.json