3-22-1323/17
|
Riigikohtu halduskolleegium |
02.06.2025 |
|
Juhatuse liikme ning tööülesannete eristamine on oluline. Sõltuvalt juhatuse liikme ning äriühingu vahelisest õigussuhtest on muu hulgas erinevad äriühingule kaasnevad maksuõiguslikud tagajärjed (vt ka RKHKo nr 3-18-1740/36, p 16). Kuigi mõlemad väljamaksed maksustatakse tulu- ja sotsiaalmaksu ning kogumispensioni maksega, tekib töötuskindlustusmakse tasumise kohustus äriühingul üksnes juhul, kui juhatuse liikme töökohustuste täitmisele kohaldub töölepingu seadus (TLS; töötuskindlustusseaduse (TKindlS) § 3 lg 2 p 3), st kui ta täidab tööülesandeid. Käsunduslepingu alusel makstavat juhatuse liikme tasu töötuskindlustusmaksega ei maksustata. (p 12)
Osaühingu juhatuse liikme ametisuhe osaühinguga tekib tema valimisega (äriseadustiku (ÄS) § 184 lg 1) juhatuse liikmeks. Sellise suhte olemasolu on juhatuse liikmeks olemise eeldus. Ametisuhte tekkimisega saab juhatuse liige pädevuse ning õiguse ühingut esindada ja juhtida (vt ka ÄS § 180 lg 1). Samuti on juhatuse liikme kohustuseks korraldada osaühingu raamatupidamist (ÄS § 183). Juhatuse liikmeks olek on käsundilaadne õigussuhe äriühingu ja juhatuse liikme vahel (vt ka RKTKo nr 2-16-11889/42, p 14). Juhatuse liikme ning äriühingu vahelise suhte raames täidab juhatuse liige talle seadusest tulenevaid kohustuslikke juhatuse liikme ülesandeid. Lisaks ametisuhtele võib juhatuse liikme ja äriühingu vahel olla, kuid ei pea tingimata olema, sõlmitud teenistusleping (samas, p 15), milles täpsustatakse juhatuse liikme õigusi ja kohustusi tema ülesannete täitmisel. (p 16)
Juhatuse liige ei pea, kuid võib täita lisaks seaduses sätestatud juhatuse liikme ülesannetele ka muid ülesandeid, sh osutada klientidele teenust (vt ka RKHKo nr 3-18-1740/36, p 16). Seega pole juhatuse liikmel keelatud täita samaaegselt äriühingus nii töö- kui ka juhatuse liikme ülesandeid (vt ka RKTKo 2-17-3478/77, p 13.1 ja RKHKo 3-3-1-25-15, p 11). Juhatuse liikme leping ega ametisuhe ei allu TLS § 1 lg 5 kohaselt töölepingu seaduse regulatsioonile (RKTKo nr 2-17-3478/77, p 13.1). Juhatuse liige võib samas äriühingus töötada ka töölepingu alusel, kui tehtav töö ei kujuta juhatuse liikme kohustuste täitmist (vt ka RKTKo nr 3-2-1-39-04, p 9). Igal konkreetsel juhul tuleb kohtul hinnata, kas juhatuse liikme kohustused ja töö, mida juhatuse liige teeb töölepingu alusel, langevad kokku (RKTKo nr 3-2-1-108-05, p 25). (p 17)
Maksuõigussuhetes on üldiseks tõendamise standardiks põhjendatud kahtlus. Maksusumma määramiseks tuleb maksuhalduril maksuotsuses asjaolude ja tõendite kogumile tuginedes mõistlikult ja eluliselt usutavalt põhjendada enda kahtlust maksude tasumata jätmise kohta, viidates seejuures maksumenetluses kindlaks tehtud faktilistele asjaoludele ning maksukohustuse tekkimise õiguslikele alustele (vt ka RKHKo nr 3-3-1-33-14, p 11; MKS § 95 lg 2 ja § 46 lg 2 esimene lause ning lg 3 p 5). Kui maksuhalduril tekib maksumenetluse toimetamisel põhjendatud kahtlus, et juhatuse liige täidab nii töö- kui ka juhatuse liikme ülesandeid, tuleb tal maksumenetluses kogutud tõenditele tuginedes selgitada, milliseid ülesandeid ning millises ulatuses juhatuse liige maksuhalduri hinnangul täitis. Alust põhjendatud kahtluseks võib anda nt konkreetse äriühingu majandustegevuse iseloom, st kas äriühingu majandustegevus eeldab üksnes juhatuse liikmele või ka töötajale iseloomulike ülesannete täitmist. Kui maksuhaldur on maksuotsust eelkirjeldatud standardile vastavalt põhjendanud, läheb tõendamiskoormus MKS § 150 lg 1 järgi üle maksukohustuslasele. Maksukohustuslasel lasub sellisel juhul kohustus tõendada, et maksuhalduri järeldus juhatuse liikme poolt täidetavate ülesannete iseloomu ja jaotuse kohta on ekslik. (p 18)
Juhul kui maksukohustuslane on maksumenetluses konkreetse olulise teabe esitamisel passiivne ega ole maksu- või kohtumenetluses esitanud tõendeid enda väidete kinnitamiseks, läheb talle risk, et asjaolu hinnatakse tema kahjuks (vt ka RKHKo nr 3-21-2196/41, p 16). Kui asjaoludest nähtuvalt on väljamaksed tehtud selleks, et juhatuse liige saaks nende arvelt katta enda isiklikke kulutusi, ei ole kulutused tehtud eesmärgiga, et äriühing saaks need aruandvalt isikult hiljem tagasi nõuda. Väljamakse hindamisel tuleb maksuhalduril lähtuda selle tegelikust sisust ja eesmärgist. (p 21)
Teave konkreetse äriühingu juhatuse liikme töökorralduse kohta saab olla eelkõige äriühingul endal. Juhatuse liikme ülesannete täpsem kirjeldus ja maht võivad olla reguleeritud teenistuslepingus, mis täpsustab juhatuse liikmele seadusest tulenevate kohustuste sisu. Kui juhatuse liikme lepingut pole sõlmitud, võib juhatuse liikme ülesannete täpsemat mahtu ja sisu tõendada (kogumis) ka muude tõenditega. Juhatuse täpsema töökorra võib nt ette näha ka põhikirjas või osanike, nõukogu või juhatuse otsusega (ÄS § 180 lg 8). Kui äriühingu kogu majandustegevust on võimalik kirjeldada selliste ülesannete täitmisena, mis on iseloomulikud juhatuse liikme tegevusele (nt lepingute sõlmimine, raamatupidamise korraldamine), võib ka olukorras, kus äriühingul on üks juhatuse liige, olla põhjendatud lugeda talle makstav tasu tervikuna juhatuse liikme tasuks. Kui äriühingu majandustegevus eeldab ka töötajale iseloomulike ülesannete täitmist (nt ehitustööde vahetut tegemist), tuleb äriühingul endal olla valmis esitama tõendeid juhatuse liikme kohustuste ja tööülesannete eristamiseks. Jättes kirjalikud dokumendid vormistamata, võtab äriühing riski, et ta ei suuda juhatuse liikme tegelike ülesannete iseloomu hiljem tõendada. Kui tõendamise võimatus toob kaasa äriühingu kõrgema maksustamise, jääb sellest tulenev risk äriühingu kanda. (p 19)
Juhatuse liikme kohustuste ning tööülesannete täitmise eristamine pole oluline üksnes äriühingu maksustamise seisukohalt, vaid võib kaasa tuua tagajärgi ka juhatuse liikmele endale. Kvalifitseerides väljamakse ebaõigesti (tervikuna) juhatuse liikme tasuks ning jättes töötuskindlustusmaksed tasumata, ei pruugi isikul olla hiljem võimalik töö kaotuse korral saada töötuskindlustushüvitist. (p 20)
ÄS § 1801 lg 2 järgi tuleb tagada, et juhatuse liikmele osaühingu poolt tehtavate maksete kogusumma oleks mõistlikus vastavuses juhatuse liikme ülesannete ja osaühingu majandusliku olukorraga (vt ka RKHKo nr 3-21-2196/41, p 17). Sarnastest kriteeriumitest tuleb lähtuda töötasu suuruse hindamisel (vt ka nt RKTKo nr 2-18-6908/47, p 17). (p 24)
Tasu suuruse määramisel tuleb arvestada konkreetse kaasuse asjaolusid, sh ülesandeid, mida isik täitis. Eelkõige peab makstav tasu vastama täidetud ülesannete keerukusele ja mahule, st sellele tasule, mida tavapäraselt selliste ülesannete täitmise eest sedalaadi ettevõtluses makstakse. Kolleegium märgib, et tasu suuruse hindamisel ei ole alati kohane võtta aluseks üldist keskmist tasu. Keskmise tasu suurus ei pruugi piisaval määral arvestada konkreetse ettevõtlussektori eripära ega ülesannete mahtu, mis mh võib sõltuda nt äriühingu suurusest. Praegusel juhul täitis juhatuse liige äriühingus kõiki ülesandeid üksi ning panustas aktiivselt äriühingu majandustegevusse. Kohtud pole tasu suuruse kohta esitatud tõendite hindamisel menetlusvigu teinud. (p 25)
Kui väljamakse on tehtud ja kaebaja pole veenvalt ümber lükanud maksuhalduri põhjendatud seisukohti, ei tingi maksuotsuse tühistamist üksnes asjaolu, et väljamakse oleks selle ja seaduses sätestatud maksude suurust arvestades äriühingule majanduslikult kahjulik. Sellega, et juhatuse liikmele tehtud väljamaksete tagajärjel ei halveneks äriühingu majanduslik seis, pidi kaebaja enda majandustegevuse korraldamisel arvestama (vrd ka RKHKo nr 3-21-2196/41, p 18; vrd ka ÄS § 1801 lg 3). Sellest tulenev risk jääb äriühingu kanda ega saa kaasa tuua kaebaja maksustamata jätmist. (p 26)
MKS § 56 lg 2 esimene lause sätestab, et maksukohustuslane peab arvestust maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta, annab seletusi, esitab deklaratsioone ja muid tõendeid ning säilitab neid seadusega ettenähtud tähtaja jooksul. MKS § 57 lg 1 kohaselt peab maksukohustuslane raamatupidamisarvestust raamatupidamise seaduses (RPS) sätestatud juhtudel ja korras. Raamatupidamis- ja maksuarvestust tuleb korraldada nii, et mõistliku aja jooksul on võimalik saada ülevaade tehingute toimumisest ning maksustamise seisukohast tähendust omavatest asjaoludest, sealhulgas tuludest, kuludest, varast ja kohustustest (MKS § 57 lg 3; vt ka RPS § 4 p 1). (p 30)
Raamatupidamiskohustuslane on kohustatud dokumenteerima kõiki oma majandustehinguid (RPS § 4 p 2) ning kirjendama algdokumentide või nende põhjal koostatud koonddokumentide alusel kõiki oma majandustehinguid raamatupidamisregistrites (RPS § 4 p 3; vt ka RPS § 6 lg-d 2, 4 ja 5) ja säilitama raamatupidamise dokumente (RPS § 4 p 5). RPS § 7 lg 1 kohaselt on raamatupidamise algdokument tõend, mille sisu ja vorm peavad vajaduse korral võimaldama kompetentsele ja sõltumatule osapoolele tõendada majandustehingu toimumise asjaolusid ja tõepärasust. Sama normi lõige 2 sätestab, et kui seaduses või selle alusel antud määruses ei ole sätestatud teisiti, peab algdokument sisaldama majandustehingu kohta vähemalt järgmisi andmeid: 1) toimumisaeg; 2) majandusliku sisu kirjeldus; 3) arvnäitajad, näiteks kogus, hind ja summa. Algdokumentide põhjal koostatud koonddokumendile kohaldatakse algdokumendile kehtestatud nõudeid (RPS § 7 lg 7). (p 31)
Tulumaksuga maksustatakse kõik sellised väljamaksed, mille kohta maksumaksjal puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Seejuures võib ühte tehingut tõendada ja tihti tõendabki ühtse algdokumendi asemel mitu dokumenti (RKHKo nr 3-3-1-46-11, p 10). Algdokument peab õigesti kajastama nii tehingu majanduslikku sisu (RKHKo nr 3-3-1-34-07, p 15) kui ka asja või teenuse õiget hinda ja tehingu arvnäitajaid (RKHKo nr 3-3-1-67-08, p 15). (p 32)
Käenduslepingu sõlmimisega võtab käendaja endale kohustuse vastutada kolmanda isiku (põhivõlgniku) kohustuse rikkumise korral võlausaldaja ees solidaarselt, kui käenduslepinguga ei ole ette nähtud, et käendaja vastutab üksnes juhul, kui võlausaldaja ei saa nõuet põhivõlgniku vastu rahuldada (võlaõigusseaduse (VÕS) § 145 lg 1 ja § 142 lg 1). Käendaja vastutuse tekkimise eelduseks on seega asjaolud, et sõlmitud on kehtiv käendusleping, eksisteerib käenduslepinguga tagatud nõue ja käendaja on kohustatud täitma põhivõlgniku kohustuse (vt ka RKTKo nr 3-2-1-119-16, p 14). Lisaks peab käendusega tagatud nõue olema käendaja suhtes sissenõutavaks muutunud, st on saabunud käenduslepingus kokku lepitud sissenõutavaks muutumise tingimus (samas, p 16). Seejuures ei sõltu käenduse kehtivus põhivõlgniku ja käendaja vahelisest suhtest (VÕS § 142 lg 4). Käendusjuhtumi esinemist peab tõendama võlausaldaja. (p 33)
Käendusjuhtumi korral täidab käendaja nõutava kohustuse kui enda oma. Käendaja ning põhivõlgnik on solidaarvõlgnikud ning käendaja saab kohustuse täitmise korral nõuda põhivõlgnikult tasutud summa tagasi vastavalt nendevahelisele kokkuleppele (VÕS § 69 lg 2). Käendaja peab käenduskohustuse täitma ka juhul, kui põhivõlgnikul on makseraskused, sest käenduskohustuse eesmärk on mh vähendada riski, et põhivõlgniku maksejõuetuse tõttu jääks põhikohustus võlausaldajale täitmata. Äriühingu majandustegevuses antud käenduse korral peab ilmnema selle seos äriühingu ettevõtlusega. Vastasel juhul võimaldaks käenduskohustuse täitmine viia äriühingust raha välja nii, et tasutakse käenduskohustuse eest, mis äriühingu majandustegevusega tegelikkuses ei seostu. See moonutaks majandustegevusega tegeleva äriühingu maksustamist. (p 34)
Arvestades käenduskohustuse ulatust, tuleb käenduslepingu alusel väljamakse tegemisel käendajal esmajärjekorras tõendada, et väljamakse on tehtud käenduskohustuse täitmiseks, st väljamaksel on seos sissenõutavaks muutunud kohustuse täitmisega. Väljamakse peab tuginema nõuetekohasele algdokumendile (või nende kogumile), sest äriühing peab korrektselt vormistama kõik väljamaksed, mille tõttu tema vara väheneb. Sõltuvalt käenduskohustuse sisust peab algdokument (või nende kogum) võimaldama maksuhalduril tuvastada tehingu tegeliku majandusliku sisu, st konkreetse kohustuse, mille täitmiseks väljamakse tehti, samuti selle suuruse (VÕS § 145 lg 2). Väljamakse tõendamiseks võivad olla asjakohased nt käendusleping ning selle aluseks olev leping, millest kohustus tulenes. Samuti võivad olla asjakohased maksekorraldused ning võlausaldaja esitatud arved, mis kinnitavad käendatava kohustuse sissenõutavust ning suurust. Seejuures on käenduskohustuse olemasolu võimalik tõendada ka deklaratiivse võlatunnistusega (VÕS § 30; vt ka RKTKo nr 2-19-6362/57, p 15.1). Väljamakse õigsust tõendavad algdokumendid peavad olema maksukohustuslase valduses, kellel on nende dokumentide säilitamise kohustus (MKS § 58). Raamatupidamisarvestuse pidamise ning selle õigsuse eest vastutab äriühing, kes väljamakse tegi. (p 35)
Maksukohustuslane peab RPS § 7 lg 1 järgi dokumenteerima oma majandustehingud viisil, mis võimaldab maksukohustuse väljaselgitamist, ning arvestama sellega, et tehingu korrektselt dokumenteerimata jätmise korral võtab ta endale riski, et hiljem ei õnnestu põhjendatud kahtluse tekkimisel tehingu olemasolu tõendada (vt ka RKHKo nr 3-3-1-65-14, p 13). Sõltuvalt tehingu iseloomust võib seega tehingu õigsuse kinnitamiseks olla vajalik tavapärasest suurema hulga algdokumentide kogumine ja säilitamine. (p 36)
Nagu eespool selgitatud, täidab käendaja käendusjuhtumi korral põhivõlgniku kohustuse kui enda oma. Käenduskohustuse täitmiseks tehtud väljamakse õigsuse riski ei kanna seega üksnes põhivõlgnik. Seetõttu peab majandustegevuses tegutsev käendaja olema valmis vajaduse korral käenduskohustuse katteks tehtud väljamakse õigsust, käenduskohustuse olemasolu ja selle seotust ettevõtlusega tõendama. Käenduskohustuse täitmise ja ettevõtlusega seotuse tõendamiseks sobivad kõik tavapärased maksumenetluses kasutatavad tõendid, sh nt tunnistajate ütlused. Kui käenduskohustuse aluseks olevad (alg)dokumendid kogumis kinnitavad, et põhivõlgnik on jätnud enda kohustuse täitmata ning selle on täitnud tema asemel käendaja, viitavad need asjaolud sellele, et väljamakse on ehtne. Teistsuguse olukorraga võib olla tegemist juhul, kui tegelikkuses on põhivõlgnik enda kohustuse täitnud, kuid väljamakse teinud käendaja väidab vastupidist, või selgub tõendite kogumis hindamisel, et väljamaksel puudub seos käenduskohustuse täitmise või ettevõtlusega. (p 37)
Kui kõik käenduskohustuse täitmiseks tehtud väljamakse õigsust tõendavad dokumendid ei ole väljamakse tegija valduses, tuleb tal maksuhaldurile kaasaaitamiskohustuse raames selgitada, kelle käes need dokumendid võivad olla. Maksuhalduril tuleb vajaduse korral dokumendid kolmanda isiku valdusest välja nõuda (MKS §-d 11 ja 61). Kui maksukohustuslane on selle teabe andnud, ei saa talle ette heita kaasaaitamiskohustuse rikkumist. (p 38)
|
| 3-18-1328/14
|
Riigikohtu halduskolleegium |
01.02.2021 |
|
Isikliku pangakonto väljavõtte esitamise kohustus riivab isiku eraelu puutumatust (PS § 26; vrd nt EIKo asjas Sommer vs. Saksamaa, nr 73607/13, p 48). Riive intensiivsust mõjutab olulisel määral nii see, kui pika ajavahemiku kohta isiku pangakonto väljavõtet nõutakse, kui ka see, kas nõutavat teavet on teatud kriteeriumide alusel piiritletud või nõutakse teavet kõigi tehingute kohta (vrd RKHKo nr 3-16-2324/18, p 12). Vaidlustatud korralduses kohustati kaebajat kui menetlusvälist isikut esitama isikliku pangakonto täielik väljavõte veidi vähem kui kahe aasta kohta (15. detsembrist 2015 kuni 30. novembrini 2017). Kolleegiumi hinnangul ei saa eraelu puutumatuse sellist riivet nii selle ajalise kui ka esemelise ulatuse tõttu väheintensiivseks pidada. (p 11)
Kuna seadus ei võimalda sellist asja läbi vaadata lihtmenetluses, polnud üks HKMS § 187 lg 31 kohaldamise eeldustest täidetud ning apellatsioonkaebuse tagastamine HKMS § 187 lg 31 alusel ei olnud põhjendatud. (p 12)
Isikliku pangakonto väljavõtte esitamise kohustus riivab isiku eraelu puutumatust (PS § 26; vrd nt EIKo asjas Sommer vs. Saksamaa, nr 73607/13, p 48). Riive intensiivsust mõjutab olulisel määral nii see, kui pika ajavahemiku kohta isiku pangakonto väljavõtet nõutakse, kui ka see, kas nõutavat teavet on teatud kriteeriumide alusel piiritletud või nõutakse teavet kõigi tehingute kohta (vrd RKHKo nr 3-16-2324/18, p 12). Vaidlustatud korralduses kohustati kaebajat kui menetlusvälist isikut esitama isikliku pangakonto täielik väljavõte veidi vähem kui kahe aasta kohta (15. detsembrist 2015 kuni 30. novembrini 2017). Kolleegiumi hinnangul ei saa eraelu puutumatuse sellist riivet nii selle ajalise kui ka esemelise ulatuse tõttu väheintensiivseks pidada. (p 11)
|
| 3-16-2324/18
|
Riigikohtu halduskolleegium |
26.09.2018 |
|
Haldusakti adressaadi õigusi piirava ja talle kohustusi paneva haldusakti põhjendamine (MKS § 46 lg 2) on oluline, tagamaks haldusakti õiguspärasuse kontrollitavus. Põhjendamiskohustust võib mh piirata maksusaladuse hoidmise kohustus (MKS §-d 26–30). (p 8)
Vaatamata normis kasutatud terminile „kolmas isik“, nõutakse MKS § 61 lg 1 alusel teavet menetlusväliselt isikult, mitte menetlusosaliselt MKS § 43 p 3 mõttes (vt RKHK otsus asjas nr 3-3-1-98-10, p 12). Seadus ei näe ette, et maksuhaldur võib teavet nõuda vaid kontrollitava maksukohustuslase tehingupartneritelt. (p-d 9 ja 10)
Menetlusväliselt isikult teabe nõudmisel peab nõutav teave olema seotud läbiviidava maksumenetlusega. Kui seos ei ole pelgalt nõutava teabe iseloomust (nt teabe nõudmine kontrollitava maksukohustuslasega tehtud tehingute kohta) tulenevalt äratuntav, peab maksuhaldur selgitama, milles seos seisneb. Äriühingu maksustamist võivad eeskätt mõjutada sinna raha laekumise või sealt tehtavate väljamaksetega seonduvad asjaolud. (p 11)
Mõeldav on nõuda füüsiliselt isikult teavet näiteks ühekordse suurema laekumise kohta, kui sellel on ajaliselt lähedane sisuline seos kontrollitava isiku maksukohustusega. Sageli aga koguneb füüsiliste isikute vara aja jooksul isiklikust tarbimisest üle jäänud summadest (säästudest). Selliste sissetulekute kohta teabe nõudmine paneb isikule sisuliselt piiritlemata kohustuse oma varasemate sissetulekute kohta teabe andmiseks, mistõttu ei ole selline kohustus proportsionaalne. Selle vältimiseks tuleb nõue ajaliselt ja/või esemeliselt piiritleda. (p 12)
|
| 3-3-1-90-13
|
Riigikohus |
14.04.2014 |
|
Vt annotatsioone otsustele asjades nr 3-3-1-98-10 ja nr 3-3-1-24-11.
Kohtukoosseisu muutmise ja selle põhjuse märkimine alles kohtuotsuses on käsitatav HKMS § 11 lg-s 5 sätestatud menetluskorra rikkumisena (vt ka otsust asjas nr 3-3-1-38-13, p-d 11–12). Tegemist ei ole aga sedavõrd olulise menetlusõiguse normi rikkumisega, mis tingiks kohtuotsuse tühistamise. Põhjendatud ei ole käsitada samamoodi olukorda, kus kohtukoosseisu muutumine ja selle põhjus on avaldatud kohtuotsuses, ja olukorda, kus kohtukoosseisu muutmine selgub erinevate dokumentide võrdlemisel, kusjuures muutmise põhjus jääbki menetlusdokumentides avaldamata. Kui kohtukoosseisu muutmise põhjus jääb avaldamata, ei saa ka Riigikohus kontrollida, kas koosseisu muutmine toimus seaduslikul põhjusel. (p-d 15–18)
|
| 3-3-1-25-11
|
Riigikohus |
02.06.2011 |
|
Vt lahendi nr 3-3-1-24-11 annotatsiooni.
|
| 3-3-1-26-11
|
Riigikohus |
02.06.2011 |
|
Vt lahendi nr 3-3-1-24-11 annotatsiooni.
|
| 3-3-1-24-11
|
Riigikohus |
24.05.2011 |
|
MKS § 61 lg 1 esimene lause sätestab "kolmandalt isikult" teabe nõudmise eesmärgi ja ka õigusliku aluse teabe nõudmiseks ning määratleb, millist teavet maksuhaldur kolmandalt isikult võib nõuda. MKS § 61 lg 2 sätestab menetlusliku piirangu, toimingu, mis tuleb enne kolmanda isiku poole pöördumist teha. Teabe nõudmise materiaalõiguslikku alust ei ole õige tõlgendada kitsendavalt menetlusnõude kaudu. Seaduses on maksuhaldurile antud selgesõnaline volitus nõuda kolmandalt isikult igasugust teavet, mis omab tähendust maksukohustuslase suhtes läbiviidavas maksumenetluses. Teabe seos läbiviidava maksumenetlusega on sobiv kriteerium kolmandalt isikult nõutava teabe sisuliseks piiritlemiseks.
Maksukohustuslasele tuleb anda esmase selgitamise võimalus ka juhtudel, kus kolmandal isikul võib olla sellist maksustamist puudutavat teavet, mida maksukohustuslasel endal eeldatavalt ei ole. Maksukohustuslastel on sageli informatsiooni ka oma tehingupartneri tegevuse kohta, kuid kui tal vastav teave puudub, saab ta sellest maksuhaldurit informeerida. Sellistel juhtudel kõigepealt maksukohustuslase poole pöördumine ei koorma ülemääraselt maksukohustuslast ega maksuhaldurit.
Pöördumine kolmanda isiku poole selle asemel, et algatada tema või maksukohustuslase tehingupartneri suhtes maksumenetlus või süüteomenetlus, ei kahjusta kolmanda isiku õigusi. Maksumenetlus ja süüteomenetlus on isiku jaoks koormavamad kui temalt teabe nõudmine. Teabe andmisest keeldumisel saab kolmas isik tugineda ka samadele keeldumise alustele, mis kehtivad maksukohustuslase puhul (MKS § 64).
|
| 3-3-1-98-10
|
Riigikohus |
30.03.2011 |
|
Haldusmenetluses on kolmas isik menetlusosaline, kelle õigusi või kohustusi haldusakt, haldusleping või toiming võib puudutada. MKS § 43 p-s 3 defineeritakse kolmandat isikut samamoodi. MKS §-s 61 on eksitav kasutada mõistet „kolmas isik“, kuna sellise nõude aluseks olevas maksumenetluses nõutakse teavet üldjuhul menetlusväliselt isikult. Isik, kellelt MKS § 61 alusel teavet nõutakse, on vastava korralduse adressaat.
Vajadusel võib nõuda teavet ka teistkordselt, kuid sellisel juhul suureneb maksuhalduri põhjendamiskohustus. Maksuhaldur peab korralduses esitama asjaolud, mis õigustavad korduvat nõuet MKS § 10 lg 3 kontekstis.
Üldjuhul tuleb enne teabe nõudmist nn kolmandalt isikult pöörduda teabe saamiseks maksukohustuslase poole. Selle piiranguga peetakse silmas, et eelnevalt tuleb küsida teavet maksukohustuslaselt kui sama teabe saamiseks pöördutakse nn kolmanda isiku poole. Teavet nõutakse eesmärgiga teha kindlaks maksumenetluses tähendust omavad asjaolud. Seetõttu ei tähenda piirang nõuda eelnevalt teavet maksukohustuslaselt seda, et konkreetsed küsimused peavad olema kokkulangevad. Maksuhaldur peab maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks nõudma samade tehingute kohta teavet kõigepealt maksukohustuslaselt.
|
| 3-3-1-49-07
|
Riigikohus |
13.11.2007 |
|
Tsiviilõiguslike lepingutega laopidaja ja omaniku vahel on laopidajal samuti võimalik kauba turule viimisega kasumit teenida. Üleliigse loavaru tasu seadus teabe kogumise võimalusi peale omanikult/käitlejalt deklaratsiooni nõudmise ette ei näe. Seetõttu tuleb kasutada teisi ja teistes seadustes ettenähtud võimalusi ja vahendeid, nt toote kohta maksuhalduri enda poolt tollipiiril kogutud informatsiooni kasutamine. Kuivõrd üleliigse laovaru tasu on vaadeldav riikliku maksuna vastavalt MKS §-s 2 toodud maksu mõistele, siis võib üleliigse laovaru tasu kindlakstegemisel kasutada maksukorralduse seaduses tõendite kogumiseks ette nähtud vahendeid, nt MKS §-s 61 sätestatud teabe nõudmist kolmandatelt isikutelt.
Euroopa Kohus on 15. jaanuari 2002. a otsuses kohtuasjas nr C-179/00: Weidacher leidnud, et üleliigse loavaru hoidja/valdaja on isik, kes omab õiguslikku võimu viia ladustatud kaup turule ja teenida seeläbi kasumit. Ka Euroopa Komisjoni määrustes nr 1972/2003/EÜ ja nr 60/2004/EÜ tuleb üleliigse laovaru hoidjat/valdajat (eesti keeles ka omanikku) mõista Euroopa Kohtu tõlgenduse kohaselt.
Käitleja mõistet tuleb üleliigse laovaru tasu seaduses mõista läbivalt ühtmoodi. Käitleja saab ka ÜLTS § 8 lg 1 mõttes, st deklaratsiooni esitamise kohustuse mõttes olla vaid selline isik, kellel on õigus ladustatud kaup (põllumajandustoode) turule tuua ja sel teel kasu saada. Isikul, kellel nimetatud õigus puudub, ei saa sellist laovaru tekkida ja tal ei saa tekkida ka laovaru deklareerimise kohustust.
Koostoimes Euroopa Komisjoni määrustega nr 1972/2003/EÜ ja nr 60/2004/EÜ on käitleja ÜLTS § 5 lg 1 mõistes isik, kellel on õigus tuua ladustatud kaup (põllumajandustoode) turule ja saada sel teel kasu. Sellist tõlgendamist toetavad ka ÜLTS § 10 lg 2 ja ÜLTS § 12. Laopidaja suhtes nende sätete kohaldamine ei ole üldjuhul võimalik, sest laopidaja ei ole põllumajandustooteid ise soetanud, tootnud ega ümbertöötlemisel kasutanud. Samuti ei ole tal võimalik neid müüa ega turult kõrvaldada, kui sellega rikutakse kauba omaniku omandiõigust ja konkreetseid hoiusuhetest tulenevaid kohustusi.
|
| 3-3-1-68-07
|
Riigikohus |
13.11.2007 |
|
Omanike ning ekspedeerijate ja laopidajate vahel on võimalik sõlmida tsiviilõiguslikke lepinguid, mis annavad ekspedeerijatele ja laopidajatele võimaluse kaup turule ja teenida seeläbi tulu (kasumit). Üleliigse laovaru tasu seadus sätestab õiguse koguda teavet omanikult/käitlejalt tema poolt deklareeritavatest andmetest, kuid ÜLTS-s ei ole ette nähtud muid võimalusi teabe kogumiseks. Haldusorganil tuleb kasutada vajaliku teabe kogumiseks ka teistes seadustes ettenähtud võimalusi ja vahendeid (näiteks tollipiiril kogutud teabe kasutamine). Kuivõrd üleliigne laovaru tasu on vaadeldav riikliku maksuna võib üleliigse laovaru tasu kindlakstegemisel kasutada Maksukorralduse seaduses tõendite kogumiseks ette nähtud vahendeid, näiteks §-s 61 sätestatud võimalust teabe nõudmiseks kolmandatelt isikutelt.
Euroopa Kohus on 15. jaanuari 2002. a otsuses kohtuasjas nr C-179/00: Weidacher leidnud, et üleliigse loavaru hoidja/valdaja on isik, kes omab õiguslikku võimu viia ladustatud kaup turule ja teenida seeläbi kasumit. Ka Euroopa Komisjoni määrustes nr 1972/2003/EÜ ja nr 60/2004/EÜ tuleb üleliigse laovaru hoidjat/valdajat (eesti keeles ka omanikku) mõista Euroopa Kohtu tõlgenduse kohaselt.
Euroopa Kohus on 15. jaanuari 2002. a otsuses kohtuasjas nr C-179/00: Weidacher leidnud, et üleliigse loavaru hoidja/valdaja on isik, kes omab õiguslikku võimu viia ladustatud kaup turule ja teenida seeläbi kasumit. Ka Euroopa Komisjoni määrustes nr 1972/2003/EÜ ja nr 60/2004/EÜ tuleb üleliigse laovaru hoidjat/valdajat (eesti keeles ka omanikku) mõista Euroopa Kohtu tõlgenduse kohaselt. Eelöeldust tulenevalt on käitleja ÜLTS § 5 lg 1 mõistes isik, kellel on õigus tuua ladustatud kaup (põllumajandustoode) turule ja saada sel teel kasu. Sellist tõlgendamist toetavad ka ÜLTS § 10 lg 2 ja ÜLTS § 12. Üldjuhul ei saa ekspedeerija ja laopidaja kohta need sätted kehtida, sest nemad ei ole põllumajandustooteid ise soetanud, tootnud aga ümbertöötlemisel kasutanud. Samuti ei ole neil võimalik neid tooteid müüa ega turult kõrvaldada, kui sellega rikutakse kauba (põllumajandustoote) omaniku omandiõigust ja hoiusuhetest tulenevaid kohustusi. ÜLTS § 8 lg-s 1 kasutatavat mõistet "käitleja" tuleb mõista kooskõlas eelnevaga, st deklaratsiooni esitamise kohustus on vaid sellisel isikul, kellel on õigus tuua ladustatud kaup (põllumajandustoode) turule ja teenida sellega kasumit. Isikul, kellel taoline õigus puudub, ei saa tekkida sellist laovaru ja nendel pole ka deklaratsiooni esitamise kohustust.
|
| 3-3-1-31-01
|
Riigikohus |
20.06.2001 |
|
Maksukorralduse seaduse §-dest 19 ja 20 tulenevalt ei hõlma maksuhalduri õigus kontrollida maksude tasumise ja kinnipidamise õigsust ning selgitada välja tasumisele kuuluva maksusumma määramiseks olulised asjaolud, samuti kolmanda isiku kohustus anda maksuhaldurile teavet, kolmanda isiku kohustust ilmuda maksuhalduri nõudel teabe andmiseks tema ruumidesse. Erinevalt maksumaksjast ja maksu kinnipidajast ei ole kolmas isik maksukohustuse adressaat, mistõttu maksuhalduri õigused kolmanda isiku suhtes on kitsamad kui maksumaksja ja maksu kinnipidaja suhtes. Kolmanda isiku kohustus ilmuda teabe andmiseks maksuhalduri ruumidesse peab olema sätestatud seadusega, sest selline kohustus võib piirata isiku põhiõigusi.
|
| 3-3-1-14-98
|
Riigikohus |
13.04.1998 |
|
Registriandmete saladuse hoidmine ei saa üldjuhul piirata maksuhalduri kohustust kontrollida riikliku järelevalve korras maksude tasumise õigsust ja õigust nõuda selle kohustuse täitmiseks vajalikku teavet.
Haldussunni rakendamisel tuleb arvestada proportsionaalsuse printsiipi, mille kohaselt ei tohi maksuhaldur nõuda kolmandalt isikult sellist teavet, mille kasutamiseks maksuhalduril puudub vajadus.
Maksukorralduse seaduse mõttest tuleneb, et ärisaladus ei saa üldjuhul piirata maksuhalduri kohustust kontrollida riikliku järelevalve korras maksude tasumise õigsust ja õigust nõuda selle kohustuse täitmiseks vajalikku teavet. Vastupidine seisukoht tähendaks, et riiklik järelevalve maksude tasumise üle muutub ebaefektiivseks.
Haldussunni rakendamisel tuleb arvestada proportsionaalsuse printsiipi, mille kohaselt ei tohi maksuhaldur nõuda kolmandalt isikult sellist teavet, mille kasutamiseks maksuhalduril puudub vajadus.
Maksukorralduse seadusest ei tulene, et kolmandale isikule MKS § 20 lg. 1 alusel tehtud ettekirjutuse aluseks peaks olema maksuõiguserikkumine. Samuti ei tulene seadusest, et kolmandale isikule tehtud ettekirjutuse aluseks peaks olema konkreetse maksumaksja kontrollimine.
MKS § 20 lg. 1 alusel kolmandale isikule tehtav ettekirjutus on olemuslikult erinev võrreldes sellise ettekirjutusega, mis tehakse maksumaksjale või maksu kinnipidajale. Maksukorralduse seaduse §-s 15 lg. 1 sätestatud nõuded ettekirjutusele laienevad aga ka MKS § 20 lg. 1 alusel tehtud ettekirjutusele
Kolmandale isikule tehtud ettekirjutuses tuleb osundada ka põhjustele, miks nõutakse teavet kolmandalt isikult; isikule või isikute grupile, keda kontrollitakse; millise maksu tasumise õigsust kontrollitakse ja maksukohustuse õiguslikule alusele.
Kuna Maksukorralduse seaduse §-s 39 lg. 1 seostatakse ettekirjutuse kehtetuks tunnistamine maksuhalduri kohaliku asutuse otsuse vaidlustamisega maksuhalduri keskasutuses, siis tähendaks laiendavale tõlgendusele vastupidine seisukoht kaebeõiguse piiramist Riigi Maksuameti ettekirjutuse vaidlustamisel. Selline järeldus tuleneb asjaolust, et laiendavale tõlgendusele vastupidise seisukoha alusel ei oleks Riigi Maksuameti ettekirjutuse vaidlustamisel üldse võimalik ettekirjutuse kehtetuks tunnistamine.
Kuna Maksukorralduse seaduse §-s 39 lg. 1 seostatakse ettekirjutuse kehtetuks tunnistamine maksuhalduri kohaliku asutuse otsuse vaidlustamisega maksuhalduri keskasutuses, siis tähendaks laiendavale tõlgendusele vastupidine seisukoht kaebeõiguse piiramist Riigi Maksuameti ettekirjutuse vaidlustamisel. Selline järeldus tuleneb asjaolust, et laiendavale tõlgendusele vastupidise seisukoha alusel ei oleks Riigi Maksuameti ettekirjutuse vaidlustamisel üldse võimalik ettekirjutuse kehtetuks tunnistamine.
Maksukorralduse seaduse §-s 39 lg. 2 sätestatud kohtu volitus teha maksuhaldurile ettekirjutus endise olukorra taastamiseks seondub seaduse mõttest tulenevalt kaebuse esitaja taotlusega kõrvaldada kehtetuks tunnistatud ettekirjutuse täitmisest tekkinud ebasoovitavad tagajärjed. Kui sellist taotlust ei ole esitatud, siis ei ole kohtu ettekirjutuse tegemata jätmine iseenesest kohtuotsuse tühistamise aluseks.
Maksukorralduse seaduse §-s 39 lg. 2 sätestatud kohtu volitus teha maksuhaldurile ettekirjutus endise olukorra taastamiseks seondub seaduse mõttest tulenevalt kaebuse esitaja taotlusega kõrvaldada kehtetuks tunnistatud ettekirjutuse täitmisest tekkinud ebasoovitavad tagajärjed. Kui sellist taotlust ei ole esitatud, siis ei ole kohtu ettekirjutuse tegemata jätmine iseenesest kohtuotsuse tühistamise aluseks.
|
Facebook
X.com