3-3-1-15-12
|
Riigikohus |
27.11.2012 |
|
Kui äriühingu seaduslik esindaja, tegevjuht või vara valitseja rikub tahtlikult või raskest hooletusest MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. Maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest, teeb maksuhaldur vastutusotsuse. Vastutusotsuse tegemise faktiliseks aluseks saab olla vaid kehtiv maksuvõlg. Seega tuleb kontrollioda, kas esineb kasvõi üks MKS § 96 lg-s 6 nimetatud alustest, mis välistab vastutusotsuse tegemise.
Äriühingu seaduslik esindaja vastutab äriühingu maksuvõla eest vaid juhul, kui maksukohustuslane ise ei ole suuteline seda tasuma. Kui juriidilise isiku lõppemise hetkel ei ole maksuvõla eest vastutavale kolmandale isikule tehtud vastutusotsust, siis on maksukohustuse täitmine võimatu ning kohus ei saa anda ka luba vastutava isiku suhtes täitetoimingu sooritamiseks.
Kui maksuhaldur on esitanud halduskohtule taotluse loa saamiseks täitetoimingute teostamiseks, siis selle taotluse rahuldamise või rahuldamata jätmise määruse peale saab määruskaebuse esitada maksuhaldur või maksukohustuslane. Muudel isikutel nende määruste peale määruskaebuse esitamise õigust ei ole.
MKS § 1361 lg 1 alusel hüpoteegi seadmiseks loa andmise määrus saab puudutada selles nimetamata isikut juhul, kui isik on üks kinnistu kinnistusraamatusse kantud omanikest. Kui kohtulik hüpoteek on kinnistusraamatu ebaõige kande tõttu seatud ühisvarale, siis on võimalik nõuda AÕS § 65 lg 1 järgi kinnistusraamatu kande parandamiseks (ehk kohtuliku hüpoteegi kustutamiseks) nõusolekut riigilt (Maksu- ja Tolliameti kaudu) kui isikult, kelle õigusi parandamine puudutab. Lahendust on võimalik leida ka kohtuväliselt, kuna Maksu- ja Tolliametil on õigus kohtulikust hüpoteegist loobumiseks KRS § 34 lg 21 järgi esitada kinnistusregistrile notariaalselt tõestatud või digitaalselt allkirjastatud kinnistamisavaldus. Ühisvara koormamise korral on võimalik oma õigusi kaitsta ka täitemenetluse seadustiku §-s 222 sätestatud hagi esitamisega vara arestist vabastamiseks või sundtäitmise muul põhjusel lubamatuks tunnistamiseks.
Vastavalt 1. jaanuarist 2012 kehtiva HKMS § 285 lg-le 1 kohaldatakse enne selle seadustiku jõustumist tehtud menetlustoimingute puhul menetluskulude jaotusele ja nende väljamõistmisele seni kehtinud halduskohtumenetluse seadustikus sätestatut. Kui menetlusosalised on kandnud menetluskulusid osaliselt varasema halduskohtumenetluse seadustiku ja osaliselt uue halduskohtumenetluse seadustiku kehtivusajal, siis kohaldatakse vastavalt mõlemat seadustikku.
Nii varem kehtinud HKMS § 93 lg 1 kui ka kehtiva HKMS § 109 lg 1 kohaselt ei mõisteta menetluskulusid välja kui ei ole esitatud kuludokumente ja menetluskulude nimekirja. Siiski on Riigikohtu halduskolleegium pidanud põhjendatuks mõista välja tasutud riigilõiv olukorras, kus kaebaja selles asjas kohtule kuludokumente ei esitanud (vt nt otsus asjas nr 3-3-1-90-10, p 21; otsus asjas nr 3-3-1-17-11, p 15).
Üldjuhul ei tohiks kohus täitevvõimu tegevusse ennetavalt sekkuda ega anda eelhinnangut kavandatava akti õiguspärasusele. Selliste täitetoimingute jaoks luba andes, mille eesmärk on ennetavalt tagada tulevikus koostatava vastutusotsuse täitmist, peab halduskohus kaaluma, kas: maksuhaldur kontrollib maksude tasumise õigsust (MKS § 1361 lg 1); kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine (MKS § 1361 lg 1); kontrollimisel on maksuhalduril tekkinud põhjendatud kahtlus; sundtäitmise võimatus (või oluline raskenemine) tuleneb maksukohustuslase tegevusest (MKS § 1361 lg 1); esineb kasvõi üks MKS § 96 lg-s 6 nimetatud alustest, mis välistab vastutusotsuse tegemise; isik, kellele vastutusotsust tahetakse teha, vastutab seaduse alusel maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest; maksusumma määramise aegumistähtaeg (MKS § 98) ei ole möödunud; MKS §-des 38–40 nimetatud isikutele vastutusotsuse tegemise puhul on enne maksumaksja või maksu kinnipidaja suhtes alustatud sissenõudmist ning selle tulemusel ei ole õnnestunud kolme kuu jooksul võlga sisse nõuda või on maksumaksjale või maksu kinnipidajale välja kuulutatud pankrot (§ 96 lg 5); vastutusotsus MKS § 40 lg-st 1 tuleneva kolmanda isiku vastutuse kohaldamiseks on tehtud enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, kelle maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha (vt otsus asjas nr 3-3-1-75-09, p 11); halduskohtule esitatavas taotluses on MKS § 1361 lg 2 p 3 kohaselt märgitud ka andmed tagatise kohta, mille esitamisel maksuhaldur lõpetab täitetoimingud.
Täitetoimingu sooritamiseks loa andmisel tuleb kohtumääruse resolutsioonis märkida kohtuliku hüpoteegi summa, sest vastasel juhul on riigil võimalik kinnistusosakonna poole pöörduda mistahes suurusega kohtuliku hüpoteegi sissekandmiseks. Kohtuliku hüpoteegi sissekandmine on tulevast rahalist nõuet tagav toiming, millega ei tohi isikut üle põhjendatud ulatuse koormata.
Loa andmine täitetoiminguks on kaalutlusotsus, mille puhul tuleb kohtul hinnata nii taotluse rahuldamise eelduste täidetust, kui arvestada ka kohaldatava meetme põhjendatust ja proportsionaalsust hüpoteegi summa osas (võrdluses maksukohustusega, mille täitmist soovitakse tagada).
Riigikohtu praktikas on leitud, et hagejal tuleb juba hagi tagamise taotluses arvestada ületagamise keeluga. Kohtul tuleb seda kontrollida ja vajadusel anda hagejale tähtaeg puuduste kõrvaldamiseks (vt määruses asjas nr 3-2-1-162-09). Samuti on asutud seisukohale, et vara arestimisega kaasnev põhiõiguse riive ei tohi olla oluliselt suurem isiku võimalikul süüditunnistamisel rakendatavast mõjutusvahendist, kuna vaid sellisel juhul saab vara arestimist kriminaalmenetluses pidada proportsionaalseks (vt määruses asjas nr 3-1-1-1-12). Ka maksuasjades täitmist tagavate toimingute tegemisel kehtivad need põhimõtted.
Kui äriühingu seaduslik esindaja, tegevjuht või vara valitseja rikub tahtlikult või raskest hooletusest MKS §-s 8 nimetatud kohustusi, vastutab ta selle tõttu tekkinud maksuvõla eest solidaarselt maksukohustuslasega. Maksuvõla sissenõudmiseks kolmandalt isikult, kes seaduse alusel vastutab maksumaksja või maksu kinnipidaja kohustuste täitmise eest, teeb maksuhaldur vastutusotsuse. Vastutusotsuse tegemise faktiliseks aluseks saab olla vaid kehtiv maksuvõlg. Seega tuleb kontrollioda, kas esineb kasvõi üks MKS § 96 lg-s 6 nimetatud alustest, mis välistab vastutusotsuse tegemise.
Äriühingu seaduslik esindaja vastutab äriühingu maksuvõla eest vaid juhul, kui maksukohustuslane ise ei ole suuteline seda tasuma. Kui juriidilise isiku lõppemise hetkel ei ole maksuvõla eest vastutavale kolmandale isikule tehtud vastutusotsust, siis on maksukohustuse täitmine võimatu ning kohus ei saa anda ka luba vastutava isiku suhtes täitetoimingu sooritamiseks (vt otsus asjas nr 3-3-1-75-09, p 11).
|
| 3-3-1-24-12
|
Riigikohus |
14.06.2012 |
|
Maksumenetluses kohaldatakse haldusmenetluse seaduses (HMS) sätestatut, kui maksukorralduse seaduses (MKS), maksuseaduses või tollieeskirjades ei ole ette nähtud teisiti. MKS-s reguleerib dokumentide kättetoimetamist 4. peatükk ( §-d 52-55). 31. detsembrini 2008 kehtinud MKS redaktsioon sätestas juriidilistele isikutele dokumentide kättetoimetamiseks lihtkirjalise vormi. Kehtiv MKS regulatsioon sätestab juriidilisele isikule või asutusele dokumendi saatmise registrisse kantud aadressil ning registrisse kandmata isikule või asutusele tema poolt maksuhaldurile teatatud aadressil (MKS § 54 lg 2). Seega saab kehtivat regulatsiooni kättetoimetamise täpsema viisi kohta tõlgendada erinevalt.
HMS ja MKS on üld- ja eriregulatsiooni vahekorras ning seetõttu tuleb lähtuda eriregulatsioonist. MKS regulatsiooni muutmisega ei soovitud piirata maksuhalduri haldusaktide kättetoimetamise võimalusi, vaid selle eesmärgiks oli anda maksuhaldurile võimalus valida, kuidas dokumente kätte toimetada (MKS § 52 lg 1). Sellist tõlgendust toetab ka maksukorralduse seaduse, äriseadustiku ja nendega seonduvate teiste seaduste muutmise seaduse eelnõu (377 SE III) seletuskiri.
Vaidluse korral peab maksuhaldur tõendama kirjade postiasutusele üleandmist. Kohtupraktika kohaselt ei tõenda lihtkirjana dokumendi kättetoimetamist juriidilise isiku registrijärgsele aadressile ainuüksi haldusorgani väljaläinud kirjade registri väljavõte, vaid lisaks sellele tuleb tõendada lihtkirjade üleandmist postiasutusele (vt määrus kohtuasjas nr 3-3-1-65-09). Seda praktikat ei muudeta.
|
| 3-3-1-60-11
|
Riigikohus |
01.02.2012 |
|
Maksusumma on võimalik määrata hindamise teel, kui vaidlusalustele tehingutele ja arvetele vastav kaup on ostjal olemas ning maksuhalduri hinnangul pidi ostja teadma, et tegemist pole tegelike müüjatega.
MKS § 94 lg 1 esimeses lauses tähendab sõna "võib" maksuhaldurile volituse andmist kaaluda, kas maksusumma määramise aluseks olevad asjaolud tuleks tuvastada hindamise teel (vt ka Riigikohtu otsus nr nr 3-3-1-70-08 tehtud otsuses p 21). Seejuures tuleb silmas pidada, et maksustamine ei tohi omandada karistuslikku iseloomu kuigi maksukohustuslane on jätnud hoolsuskohustuse täitmata, samuti MKS § 11 lg-t 1 ja § 92 lg-t 3.
Tulumaksukohustuse väljaselgitamisel on oluline tuvastada olemasoleva kauba eest makstud tasu tegelik suurus, sest selle arvestamata jätmine suurendab põhjendamatult ja olulises määras tulumaksukohustust. Seega on hindamine selles asjas eelduslikult vajalik. MKS § 83 lg 1 alusel tuleb ka seaduse või heade kommetega vastuolus olevat tehingut maksustada võrdväärselt õiguspärase tehinguga.
Kui maksukohustuslane pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, eeldab maksusumma määramine maksukohustuslase kaasaaitamiskohustuse täitmist. Maksukohustuslasele lõppkokkuvõttes soodsa maksusumma määramine hindamise teel ei saa sõltuda sellest, kas maksukohustuslane esitab maksuhaldurile andmed tegeliku müüja kohta. Maksukohustuslasel ei pruugi olla teavet tegeliku müüja kohta ning tal puudub pädevus ja volitus kontrollida, kes on sellises olukorras tegelik müüja. Kui andmed puuduvad ja nende kogumine pole mõistlike õiguspäraste jõupingutustega ka võimalik, siis pole tegemist kaasaaitamiskohustuse täitmata jätmisega. Samas ei välista andmete puudumine tegeliku müüja kohta tulumaksusumma määramist hindamise teel.
Maksukohustuslane saab maksusumma määramisele hindamise teel kaasa aidata hindamise käigus. Hindamisele kaasaaitamine seisneb eeskätt maksuhalduri poolt nõutud hindamiseks vajalike andmete ja dokumentide esitamises ja seletuste andmises.
Vt lahendi nr 3-3-1-33-11 annotatsiooni.
Riigikohtu praktika kohaselt (vt nt 05.06.2006 otsus asjas nr 3-3-1-34-06; 28.09.2006 otsus asjas nr 3-3-1-47-06; 20.01.2010 otsus asjas nr 3-3-1-74-09) on ka tulumaksu määramisel oluline, kas ostja pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Kui ostja teadis või pidi teadma, et müüjana esineb variisik, siis toob see asjaolu kaasa tulumaksu määramise, kui aga ostja ei teadnud ega pidanudki nimetatud asjaolust teadma, puudub tulumaksu määramiseks alus."Pidi teadma" tähendab tulumaksu määramisel sellist olukorda, kus puuduvad otsesed tõendid, et ostja teadis, et tegemist pole tegeliku müüjaga, kuid kaudsed tõendid ja asjaolud kogumis näitavad äris mõistlikult käituvale isikule seda veenvalt.
Oluline ei ole, kes konkreetselt äriühingu töötajatest või juhatuse liikmetest pidi teada saama, et müüjana märgitud isiku puhul on tegemist variisikuga. Maksustamise seisukohalt on ebaoluline, millisele töötajale või juhatuse liikmele on äriühing need ülesanded pannud.
Väljakujunenud kohtupraktika kohaselt pole ostjale tulumaksu määramisel oluline, milline on müüja maksukäitumine või ettevõtlus. Sellekohane teave võib küll kinnitada seisukohta, et tegemist ei saanud olla tegeliku müüjaga, kuid ainuüksi need asjaolud ei saa põhjendada väidet, et ostja pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga.
TuMS §-de 51 ja 52 eesmärk on maksustada ettevõtlusest välja viidud kasumit. "Ettevõtlusest välja viidud" tähendab seda, et kauba või teenuse eest väidetavalt makstud tasu saab äriühing kasutada varjatult ja maksuvabalt väljamaksete tegemiseks (nt dividendi maksmine osanikele, töötasu maksmine töötajatele või juhatuse liikmetele, kaupade või teenuste eest maksmine isikule, kes varjab oma ettevõtluse käivet).
Kui äriühing pidi teadma, et ta soetab kauba , isikult, kes ei ole tegelik müüja, kuid kaup on soetatud ja selle eest makstud, siis saab hindamisega välja selgitada kui palju äriühing kauba eest maksis. Kui hindamise teel arvestatud summa on väiksem kui äriühingu raamatupidamises kajastatud väljamakse, siis tuleb vahe lugeda ettevõtlusest väljaviiduks ja maksustada tulumaksuga .
Kui väljamakse on tehtud väidetavalt soetatud teenuse eest (sh kauba valmistamise, nt ehitustööde eest), kuid teenuse saamise fakt või teenust osutanud isik ei ole usaldusväärselt tuvastatav, siis tuleb reeglina kogu väljamakse lugeda ettevõtlusest väljaviiduks ning täies ulatuses maksustada. Seejuures tuleb arvestada võimalust, et seda raha võidi kasutada vaidlusaluse teenuse eest tasumiseks füüsilistele isikutele, kes jätsid oma maksukohustused täitmata, kuna kuludokumendil ei ole märgitud teenuse tegelik osutaja.
Kui tehingute aluseks olevatel arvetel ei ole märgitud tegelik müüja, siis ei vasta arved algdokumendile esitatavatele nõuetele.
Maksustamise seisukohalt on oluline, kas ostja teadis või pidi teadma, et arvel märgitud müüja on variisik, kes tegelikult ei saanud vastavat kaupa talle müüa. Kui ostja teadis või pidi teadma, et müüjana esineb variisik, siis toob see asjaolu kaasa tulumaksu määramise TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel, kui aga ostja ei teadnud ega pidanudki nimetatud asjaolust teadma, puudub tulumaksu määramiseks alus.
Kui ostja on jätnud täitamata hoolsuskohustuse, vaidlusaluses asjas eiranud metallijäätmete kokkuostu dokumenteerimise nõudeid, siis võtab see temalt võimaluse esitada täiendavaid, seadusega nõutud dokumente (tõendeid) tehingute toimumise kinnituseks. Kui ostaja on hoolsuskohustuse täitnud, kuid ta poleks mõistlikult käitudes ikkagi pidanud aru saama, et tegemist pole tegeliku müüjaga, oleks talle käibemaksu määramine väär sellest hoolimata, et tehingu teiseks pooleks osutub variisik, kes ei saa olla tegelik müüja. Käibemaksu ei määratud kaebajale hoolsuskohustuse eiramise eest. Käibemaks määrati olukorras, kus kontrollimisel selgus, et vaidlusaluste tehingute puhul polnud teiseks pooleks isik, kes oleks saanud olla tegelik müüja, kusjuures kaebaja ei suutnud oma hooletuse tõttu tõendada vastupidist ega oma heauskset käitumist.
|
| 3-3-1-46-11
|
Riigikohus |
11.01.2012 |
|
MKS § 83 lg-t 4 saab kohaldada, kui tehing tehakse teise tehingu varjamiseks või teeseldakse tehingu toimumist üldse (tehingut pole toimunud ning soovitud on üksnes jätta muljet tehingu olemasolust). Riigikohus on leidnud, et tuvastada tuleb lepingupoolte tahtlus saada maksueelist (vt kohtuotsuse nr 3-3-1-67-09 p 18) , mis tähendab seda, et kohane tehing on kõrgema maksukoormusega (vt otsuste asjades nr 3-3-1-52-09 ja nr 3-3-1-59-09 p-d 19). Kui näilik tehing tehakse teise tehingu varjamiseks, tuleb tuvastada, mille poolest varjatud tehingu tegelikule majanduslikule sisule vastav maksustamine erineb selle tehingu maksustamisest, millena lepingupooled tehingu vormistasid. Kui erinevust ei ole või see on väike, siis pole MKS § 100 lg 2 tulenevalt vajadust maksu korrigeerida.
Sõltumata asjaolust, kas tegemist oli teeseldud või varjatud tehinguga, tekib müüjal maksustatav käive ja sellelt käibelt käibemaksu tasumise kohustus (vt otsuste asjades nr 3-3-1-22-07 ja nr 3-3-1-3-09 p-d 12). Sisendkäibemaksu puhul MKS § 83 lg 4 kohaldamisel tuleb arvestada vastava maksu erisustega. Näiliku tehingu korral tekib väidetava müüja maksukohustus käibemaksuseaduse § 38 lg 1 teisest lausest, sest müüja on väljastanud arve, millele on märgitud käibemaks käibemaksuseaduse nõudeid eirates. Lepingupooltel on õigus tagastada tehingu alusel saadu, samuti on müüjal õigus tühistada väljastatud arve ning tal tekib arvel näidatud käibemaksu osas riigi vastu tagastusnõue. Eeltoodust tulenevalt ei ole ostjal näiliku tehingu alusel müüjal tasutud käibemaksu osas sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Samas võib maksuhalduril ka näiliku tehingu korral erandlike asjaolude ilmnemisel või lähtuvalt otstarbekusest jätta poolte käibemaksuarvestus korrigeerimata ning aktsepteerida ostja õigust sisendkäibemaksu mahaarvamisele (näit äriühing on likvideeritud, müüja on pankrotistunud).
Kui on tuvastatud ettevõtlusega mitteseotud kulude kandmine, siis on vaja kindlaks teha, millise TuMS § 51 lg-s 2 sätestatud kuluga on tegemist (vt nt Riigikohtu otsuste asjades nr 3-3-1-67-08 ja nr 3-3-1-69-08 p-d 12). Sõltuvalt sellest, mis on vaidlustatud maksuotsuse faktiliseks aluseks, on erinevad ka olulised asjaolud, mille tuvastamiseks tuli esitada ja koguda tõendeid (vt Riigikohtu otsuse asjas nr nr 3-3-1-18-10 p 11). Riigikohus selgitab, et sarnaselt haldusakti faktilise alusega tuleb MKS § 46 lg 3 p 5 kohaselt haldusaktis märkida ka selle andmise õiguslik alus.
TuMS § 51 lg 2 näeb ette viis alust, millal kulud või väljamaksed loetakse TuMS § 51 lg 1 tähenduses ettevõtlusega mitteseotud kuluks, millelt tuleb seetõttu tasuda tulumaksu. TuMS § 51 lg-s 2 toodud maksuobjektide loetelu on ammendav ning kirjeldatud maksuobjektid on üksteist välistavad ja üheaegselt sama objekti mitme selles lõikes märgitud alusel maksustamine oleks õigusvastane. TuMS §-s 51 kasutatava mõiste "ettevõtlusega mitteseotud kulu või väljamakse" tõlgendamise kohta vt Riigikohtu otsuse kohtuasjas nr 3-3-1-89-10 p-i 5.
Maksumaksjat saab TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel maksustada, kui ta on teinud väljamakseid, mille kohta ta puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Ühte tehingut võib tõendada ühtse algdokumendi asemel ka mitu dokumenti (nt ostu-müügileping, kauba saateleht, arve, maksekorraldus, pangakonto väljavõte). Majandustehingute dokumenteerimist reguleerib RPS § 6 ning algdokumenti § 7, mille lg 1 sätestab andmed, mis peavad nõuetekohasel algdokumendil olema. Kui maksumaksjal ei ole nõuetele vastavat algdokumenti, siis maksustatakse väljamakse sõltumata sellest, kas teenus on ettevõtluseks vajalik või mitte. Kui dokumentaalsed tõendid on olemas, kuid ei ole tõendatud tehingu seotus ettevõtlusega, siis TuMS § 51 lg 2 p-i 3 rakendada ei saa. Küll võib maksustamise aluseks olla mõni teine TuMS § 51 lg 2 punktidest. Kui on selge, et teenust on küll osutatud, aga see ei olnud seotud ostja ettevõtlusega, siis saab rakendada TuMS § 51 lg 2 p-i 4.
Maksumaksjat saab TuMS § 51 lg 2 p 3 alusel maksustada, kui ta on teinud väljamakseid, mille kohta ta puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument. Ühte tehingut võib tõendada ühtse algdokumendi asemel ka mitu dokumenti (nt ostu-müügileping, kauba saateleht, arve, maksekorraldus, pangakonto väljavõte). Majandustehingute dokumenteerimist reguleerib RPS § 6 ning algdokumenti § 7, mille lg 1 sätestab andmed, mis peavad nõuetekohasel algdokumendil olema.
Sõltumata asjaolust, kas tegemist oli teeseldud või varjatud tehinguga, tekib müüjal maksustatav käive ja sellelt käibelt käibemaksu tasumise kohustus (vt otsuste asjades nr 3-3-1-22-07 ja nr 3-3-1-3-09 p-d 12). Sisendkäibemaksu puhul MKS § 83 lg 4 kohaldamisel tuleb arvestada vastava maksu erisustega. Näiliku tehingu korral tekib väidetava müüja maksukohustus käibemaksuseaduse § 38 lg 1 teisest lausest, sest müüja on väljastanud arve, millele on märgitud käibemaks käibemaksuseaduse nõudeid eirates. Lepingupooltel on õigus tagastada tehingu alusel saadu, samuti on müüjal õigus tühistada väljastatud arve ning tal tekib arvel näidatud käibemaksu osas riigi vastu tagastusnõue. Eeltoodust tulenevalt ei ole ostjal näiliku tehingu alusel müüjal tasutud käibemaksu osas sisendkäibemaksu mahaarvamise õigust. Samas võib maksuhalduril ka näiliku tehingu korral erandlike asjaolude ilmnemisel või lähtuvalt otstarbekusest jätta poolte käibemaksuarvestus korrigeerimata ning aktsepteerida ostja õigust sisendkäibemaksu mahaarvamisele (näit äriühing on likvideeritud, müüja on pankrotistunud).
|
| 3-3-1-28-11
|
Riigikohus |
10.11.2011 |
|
Edasikaebeõigus peab põhimõtteliselt olema tagatud kõigi kohtulahendite puhul sõltumata nende nimetusest. Seetõttu peab PS § 24 lõikes 5 sätestatud edasikaebeõigus olema põhimõtteliselt tagatud ka MKS § 1361 alusel MKS § 130 lõikes 1 nimetatud täitetoimingu tegemiseks loa andmise määruse peale kui kohtuotsuse peale laiemas mõttes.
PS § 24 lõikest 5 ei tulene isikute õigust vaidlustada eranditult kõiki kohtulahendeid. Nimetatud säte annab seadusandjale võimaluse seada edasikaebeõigusele seadusega nii menetluslikke piiranguid (riigilõivu tasumise kohustus, menetlustähtajad ja kaebuse esitamise kord), kui ka materiaalseid piiranguid, välistades mingit liiki (eelkõige korralduslike) lahendite edasikaevatavuse põhiseadusega kooskõlas oleval põhjusel.
HKMS § 30 lõike 2 punkt 2 koostoimes HKMS § 741 lõikega 1 ei võimalda isikul, kelle vara suhtes andis MKS § 1361 alusel MKS § 130 lõikes 1 nimetatud täitetoimingu tegemiseks esimest korda loa ringkonnakohus, esitada loa andmise määruse peale määruskaebust Riigikohtule.
Määruskaebuse esitamise õigust välistavad sätted on põhiseadusega vastuolus. Täpsemalt on PS § 24 lõikega 5 vastuolus HKMS § 30 lõike 2 punkt 2 koostoimes HKMS § 741 lõikega 1, ja seda osas, milles need ei võimalda isikul, kelle vara suhtes andis MKS § 1361 alusel MKS § 130 lõikes 1 nimetatud täitetoimingu tegemiseks esimest korda loa ringkonnakohus, esitada loa andmise määruse peale määruskaebust Riigikohtule. Need sätted tuleb eelmises lauses sõnastatud osas tunnistada kehtetuks.
PS § 24 lõikest 5 ei tulene isikute õigust vaidlustada eranditult kõiki kohtulahendeid.Edasikaebeõiguse piiramine võib olla põhimõtteliselt lubatav selleks, et tagada maksude parem laekumine. MKS § 1361 alusel MKS § 130 lõikes 1 sätestatud toimingute tegemiseks antud kohtu loa peale määruskaebuse esitamine ei takista selle haldustoimingu sooritamist, milleks maksuhaldur MKS § 1361 lõike 1 alusel halduskohtult luba taotles. Selles olukorras ei kahjusta edasikaebeõiguse andmine eesmärki saavutada maksude parem laekumine.
MKS § 130 lõikes 1 nimetatud täitetoimingute sooritamine MKS § 1361 lõike 1 alusel riivab intensiivselt selle isiku omandipõhiõigust ja ettevõtlusvabadust, kelle suhtes täitmist tagavaid toiminguid tehakse. Ka ei sätesta maksukorralduse seaduse tähtaega maksuotsuse või vastutusotsuse tegemiseks olukorras, kus isiku vara suhtes on ennetavalt tehtud MKS § 130 lõikes 1 nimetatud täitetoiminguid. Mõistliku aja jooksul maksukohustuse määramata jätmisel või maksu- või vastutusotsuse mittetegemisel võib jätkuv abinõude kohaldamine osutuda ebaproportsionaalseks.
Kui isikul ei ole edasikaebeõigust, siis ei ole tal võimalik oma ettevõtlusvabadust või omandipõhiõigust täitetoimingutega põhjustatavate intensiivsete riivete eest kaitsta. HKMS § 30 lõike 2 punkt 2 koostoimes HKMS § 741 lõikega 1 on seetõttu PS § 24 lõikega 5 vastuolus ja kehtetu osas, milles need sätted ei võimalda isikul, kelle vara suhtes andis MKS § 1361 alusel MKS § 130 lõikes 1 nimetatud täitetoimingu tegemiseks esimest korda loa ringkonnakohus, esitada loa andmise määruse peale määruskaebust Riigikohtule.
Maksuhalduril on maksukorralduse seadusest tulenevalt õigus taotleda kohtult luba seada kinnisasjale hüpoteek, et tagada pärast rahalise nõude või kohustuse määramist selle sundtäitmine, kuid seejuures tuleb arvestada asja omandiõigusega. Maksumenetlusega mitteseotud menetlusvälise isiku omandiõiguse intensiivset riivet ei õigusta isiku seos maksukohustuslasega. MKS § 1361 saab kohaldada maksumenetluses maksukohustuslase vastu esitatavatele nõuetele. Enne rahalise nõude või kohustuse määramist saab maksuhaldur MKS § 1361 korras taotleda kohtuliku hüpoteegi seadmist vaid maksukohustuslasele kuuluvale kinnisasjale.
Menetlusvälise isiku kinnisasjale kohtuliku hüpoteegi seadmist ei õigusta asjaolu, et täitemenetluse seadustikus sätestatakse võlgniku vara tagasivõitmise ühe eeldusena täitedokumendi olemasolu, mida aga MKS §-s 1361 sätestatud olukorras veel olla ei saa. MKS § 1361 lõige 1 ei ole erinorm TMS § 187 lõike 2 suhtes ning tagasivõitmist saab praegu kehtiva regulatsiooni järgi nõuda ainult pärast maksuseadusest tuleneva rahalise nõude või kohustuse määramist. Kui maksuhaldur soovib pärast maksuotsuse kättetoimetamist vara tagasi võita, siis tuleb lähtuda TMS § 187 lg-st 1 ning esitada hagi maakohtusse.
|
| 3-3-1-42-11
|
Riigikohus |
26.09.2011 |
|
Teatud juhtudel on võimalik ettevõtlusega mitteseotud väljamaksena maksustada ka juriidilise isiku ühelt pangakontolt sama juriidilise isiku teisele pangakontole tehtud ülekannet või sularaha väljavõtmist pangakontolt. Alates 1. jaanuarist 2000 kehtiva tulumaksuseaduse kohaselt ei maksustata äriühingu jaotamata kasumit. Maksuvabastuse eelduseks on teenitud kasumi kasutamine ettevõtluses, mis peab olema tõendatud. Mis tahes rahaülekanne või sularaha väljamakse, mille tulemusena muutub äriühingu raha ettevõtluses kasutamise kontroll võimatuks, tuleb maksustada TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaselt kui ettevõtlusega mitteseotud väljamakse.
Topeltmaksustamise vältimiseks ja võrdse kohtlemise tagamiseks tuleb tulumaksuseadust tõlgendada nii, et enne 1. jaanuari 2000 teenitud kasumi arvel tehtud ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid ei maksustata alates 1. jaanuarist 2000 kehtiva TuMS alusel ning seda sõltumata sellest, kas varasem kasum on maksustatud või on maks jäänud näiteks aegumistähtaja möödumise tõttu määramata.
MKS § 84 rakendamisel tuleb arvestada alates 2000. aastast toimiva tulumaksusüsteemi eripäraga, mille kohaselt maksustatakse äriühingu kasum alles selle jaotamisel või ettevõtlusest väljaviimisel. Seetõttu ei pruugi maksukohustus tekkida samal ajal nende tehingute või toimingutega, mida maksukohustuslane tegi maksudest kõrvalehoidumise eesmärgil.
MKS § 84 võimaldab omistada välismaise äriühingu tulu ka Eesti residendist juriidilisele isikule kui tehingute asjaoludest nähtuvalt on tehingud tehtud mitte äriühingut vahetult juhtiva ja kontrolliva füüsilise isiku huvides, vaid Eesti äriühingu majandustegevusega seotud tehingute varjamiseks.
1.jaanuarist 2000. a kehtiv TuMS § 22 ei välista välismaise äriühingu tulude omistamist Eesti residendist juriidilisele isikule. Seda sätet saab kohaldada sellistele madala maksumääraga territooriumil asuvatele äriühingutele, millel on iseseisev majandustegevus, näiteks mis on loodud finantsvara haldamiseks eesmärgil vältida finantsvaralt saadud tulude maksustamist Eesti residendist füüsilise isiku tuluna.
Riigikohtu 20.06.2003 otsuses kohtuasjas nr 3-3-1-49-03 antud tõlgendus, et kui haldusakt tuleb anda teatud tähtaja jooksul, tuleb haldusakt ka teatavaks teha selle tähtaja kestel, on antud maksukorralduse seaduse varasema redaktsiooni kohta, kus puudus erisäte selle kohta, et piisab dokumendi üleandmisest postiteenuse osutajale. 16. märtsil 2007. a jõustunud maksukorralduse seaduse ja riigilõivuseaduse muutmise seadusega (RT I 2007, 23, 121) täiendati MKS § 98 lõiget 4 teise lausega järgmises sõnastuses: "Maksuotsus on tehtud aegumistähtaja jooksul, kui see on postiteenuse osutajale üle antud enne aegumistähtaja möödumist.“ Seadusandja tahe oli muuta regulatsiooni selliselt, et maksuotsus loetakse aegumistähtaja jooksul tehtuks ka siis, kui maksuotsuse kättetoimetamine adressaadile leiab aset pärast aegumistähtaja möödumist.
Juriidilisele isikule dokumendi tähitult saatmisel tuleb dokument lugeda kättetoimetatuks selle üleandmise hetkest. Kui postiasutusel ei ole võimalik dokumenti üle anda, siis tähtkirja saabumise kohta teate jätmise hetkest (vt Riigikohtu 20.05.2003 määrust asjas nr 3-3-1-37-03 ja 03.03.2004 otsust asjas nr 3-3-1-10-04). Mõistlik on eeldada, et väljastusteate jätmise järel pöördub adressaat kohe postiastutuse poole, sest tähitult saatmine viitab selgelt postisaadetise olulisusele.
Kui maksukohustuslase esindajad keelduvad kirja vastu võtmast või muul viisil takistavad dokumendi kättetoimetamist, siis selles olukorras ei mõjuta dokumendi tagastamine maksuhaldurile ja hilisem uus saatmine või üleandmine maksukohustuslasele aegumistähtaja kulgu.
Maksukohustuslasel on kohustus pidada raamatupidamises arvestust äriühingu pangakontodel toimuva raha hoiustamise ja liikumise kohta. Kui maksuhaldur omistab MKS § 84 kohaldamise tulemusena välismaise äriühingu tulud ja kulud Eesti äriühingule, siis kaasneb sellega Eesti äriühingule kohustus kajastada oma raamatupidamises kõik talle omistatud tehingud, sh talle omistatud raha liikumine pangakontodel. Raha ülekandmine äriühingu sellisele pangakontole, mille kasutamise kohta ei ole dokumente äriühingu raamatupidamises ning mille kohta ei õnnestu maksuhalduril saada teavet kontol oleva raha kasutamise kohta, kujutab endast väljamakset, mille kohta puudub raamatupidamist reguleerivates õigusaktides ettenähtud nõuetele vastav algdokument, ning kuulub maksustamisele TuMS § 51 lg 2 p 3 kohaselt kui ettevõtlusega mitteseotud väljamakse. Siinjuures ei ole oluline, kas see pangakonto asub Eestis või mõnes välisriigis ning mis põhjustel ei ole maksuhalduril võimalik selle konto kohta teavet saada.
|
| 3-3-1-25-11
|
Riigikohus |
02.06.2011 |
|
Vt lahendi nr 3-3-1-24-11 annotatsiooni.
|
| 3-3-1-26-11
|
Riigikohus |
02.06.2011 |
|
Vt lahendi nr 3-3-1-24-11 annotatsiooni.
|
| 3-3-1-24-11
|
Riigikohus |
24.05.2011 |
|
MKS § 61 lg 1 esimene lause sätestab "kolmandalt isikult" teabe nõudmise eesmärgi ja ka õigusliku aluse teabe nõudmiseks ning määratleb, millist teavet maksuhaldur kolmandalt isikult võib nõuda. MKS § 61 lg 2 sätestab menetlusliku piirangu, toimingu, mis tuleb enne kolmanda isiku poole pöördumist teha. Teabe nõudmise materiaalõiguslikku alust ei ole õige tõlgendada kitsendavalt menetlusnõude kaudu. Seaduses on maksuhaldurile antud selgesõnaline volitus nõuda kolmandalt isikult igasugust teavet, mis omab tähendust maksukohustuslase suhtes läbiviidavas maksumenetluses. Teabe seos läbiviidava maksumenetlusega on sobiv kriteerium kolmandalt isikult nõutava teabe sisuliseks piiritlemiseks.
Maksukohustuslasele tuleb anda esmase selgitamise võimalus ka juhtudel, kus kolmandal isikul võib olla sellist maksustamist puudutavat teavet, mida maksukohustuslasel endal eeldatavalt ei ole. Maksukohustuslastel on sageli informatsiooni ka oma tehingupartneri tegevuse kohta, kuid kui tal vastav teave puudub, saab ta sellest maksuhaldurit informeerida. Sellistel juhtudel kõigepealt maksukohustuslase poole pöördumine ei koorma ülemääraselt maksukohustuslast ega maksuhaldurit.
Pöördumine kolmanda isiku poole selle asemel, et algatada tema või maksukohustuslase tehingupartneri suhtes maksumenetlus või süüteomenetlus, ei kahjusta kolmanda isiku õigusi. Maksumenetlus ja süüteomenetlus on isiku jaoks koormavamad kui temalt teabe nõudmine. Teabe andmisest keeldumisel saab kolmas isik tugineda ka samadele keeldumise alustele, mis kehtivad maksukohustuslase puhul (MKS § 64).
|
| 3-3-1-48-10
|
Riigikohus |
25.04.2011 |
|
Maksuvõlg tekib hetkest, mil maksukohustuslane oleks pidanud deklareerima ja täitma seadusest tuleneva maksukohustuse. See põhimõte kehtib ka siis, kui tasumisele kuuluv maksusumma on määratud maksuotsusega. Samuti ei mõjuta maksuotsuse kehtivuse või täitmise peatamine esialgse õiguskaitse korras seadusest tuleneva maksuvõla olemasolu, kuigi võib piirata maksuvõla sundtäitmist ja avalikustamist.
Õigusselguse huvides tuleks maksukohustusega seotud haldusakti täitmise peatamise korral alati täpsustada, millises osas toimub peatamine ja millised on maksuhalduri ja maksuvõlglase õigused ja kohustused haldusakti täitmise peatamise ajal (vt ka Riigikohtu 08.04.2004a määruse asjas nr 3-3-1-13-04 p-i 18).
Maksuotsusest tuleneva rahalise nõude sundtäitmine täitemenetluse korras ei ole lubatud kui maksuotsuse täitmine on esialgse õiguskaitse korras peatatud. Samas on maksukohustuslasel õigus sellel ajal nõue täita vabatahtlikult. Sel juhul võtab maksuhaldur täitmise vastu ning võlalt intresside arvestamine lõpetatakse.
Maksuvõlg tekib hetkest, mil maksukohustuslane oleks pidanud deklareerima ja täitma seadusest tuleneva maksukohustuse. See põhimõte kehtib ka siis, kui tasumisele kuuluv maksusumma on määratud maksuotsusega. Samuti ei mõjuta maksuotsuse kehtivuse või täitmise peatamine esialgse õiguskaitse korras seadusest tuleneva maksuvõla olemasolu, kuigi võib piirata maksuvõla sundtäitmist ja avalikustamist.
Õigusselguse huvides tuleks maksukohustusega seotud haldusakti täitmise peatamise korral alati täpsustada, millises osas toimub peatamine ja millised on maksuhalduri ja maksuvõlglase õigused ja kohustused haldusakti täitmise peatamise ajal (vt ka Riigikohtu 08.04.2004a määruse asjas nr 3-3-1-13-04 p-i 18).
Maksuvõla ajatamisega kaasnevad maksukohustuslasele soodsad tagajärjed, mida esialgne õiguskaitse ei võimalda. Esialgne õiguskaitse ei tohi halduskohtusse pöördunud isiku olukorda halvendada. Seetõttu peab maksuvõla ajatamine olema lubatud ka esialgse õiguskaitse kehtivuse ajal. Maksukohustuslasel peab olema õigus esialgse õiguskaitse kehtivuse ajal maksuvõla ajatamisel taotleda ka intresside vähendamist. Intressimäära vähendamine on maksuhalduri kaalutlusotsus.
Esialgse õiguskaitse tõttu pole haldusaktiga tuvastatud maksukohustust maksukohustuslaste registris kajastatud avaliku infona. See ei takista maksuvõla ajatamist, sest maksuhaldur ning maksukohustuslane on võlast teadlikud. Kui maksukohustuslane taotleb maksuvõla ajatamist, siis on maksuhalduril õigus ajatamise otsustamisel seada lisatingimusi.
Õigusselguse huvides tuleks maksukohustusega seotud haldusakti täitmise peatamise korral alati täpsustada, millises osas toimub peatamine ja millised on maksuhalduri ja maksuvõlglase õigused ja kohustused haldusakti täitmise peatamise ajal (vt ka Riigikohtu 08.04.2004a määruse asjas nr 3-3-1-13-04 p-i 18).
Riigikohtus üksnes ringkonnakohtu otsuse põhjenduste vaidlustamine on lubatav vaid erandjuhtudel. Kui koostoimes teiste põhjendustega on ringkonnakohtu otsuse põhjenduste vaidlustamisel eesmärgiks uue kohtuvaidluse vältimine, siis võib see olla piisavalt oluline, et pidada lubatavaks üksnes ringkonnakohtu otsuse põhjenduste vaidlustamist (vt Riigikohtu 11.12.2009 otsuse asjas nr 3-3-1-76-09 punkte 13 ja 18). Seejuures on oluline, et püütakse vältida samade menetlusosaliste vahel samast õigussuhtest tekkivat võimalikku uut vaidlust. Ringkonnakohtu otsuse motiivide vaidlustamine ei saa olla õigustatud, kui seda tehakse eesmärgiga hoida ära haldusorgani võimalikke tulevasi kohtuvaidlusi teiste isikutega.
Seaduses on sätestatud õiguslik alus kautsjoni riigituludesse arvamiseks üksnes juhul, kui kaebus või avaldus jäetakse rahuldamata või kui kassatsioonkaebust või määruskaebust või teistmisavaldust ei võetud menetlusse. Seetõttu tuleb kassatsioonkaebuse läbivaatamatult tagastamisel tagastada ka tasutud kautsjon.
Apellatsiooniastmes ei saa reeglina olla vajalikud ja põhjendatud menetluskulud suuremad kui esimese astme kohtus (vt Riigikohtu 30.11.2010 otsust kohtuasjas nr 3-3-1-63-10). Analoogselt apellatsiooniastmega ei saa reeglina ka kassatsiooniastme õigusabikulud olla suuremad kui apellatsiooniastmes (vt Riigikohtu 09.02.2011 otsust kohtuasjas nr 3-3-1-90-10).
Maksuvõla ajatamisega kaasnevad maksukohustuslasele soodsad tagajärjed, mida esialgne õiguskaitse ei võimalda. Esialgne õiguskaitse ei tohi halduskohtusse pöördunud isiku olukorda halvendada. Seetõttu peab maksuvõla ajatamine olema lubatud ka esialgse õiguskaitse kehtivuse ajal. Maksukohustuslasel peab olema õigus esialgse õiguskaitse kehtivuse ajal maksuvõla ajatamisel taotleda ka intresside vähendamist. Intressimäära vähendamine on maksuhalduri kaalutlusotsus.
Esialgse õiguskaitse tõttu pole haldusaktiga tuvastatud maksukohustust maksukohustuslaste registris kajastatud avaliku infona. See ei takista maksuvõla ajatamist, sest maksuhaldur ning maksukohustuslane on võlast teadlikud. Kui maksukohustuslane taotleb maksuvõla ajatamist, siis on maksuhalduril õigus ajatamise otsustamisel seada lisatingimusi.
Piirang, mille kohaselt kaupade importimisel ja eksportimisel tasumisele kuuluvate maksude tähtpäevaks tasumata jätmisel tekkinud maksuvõlga ei ajatata, ei laiene juhule kui maksusumma määrati maksuotsusega. Nimetatud piirang ei kohaldu järelkontrolli käigus määratud maksudele, vaid ainult tollivormistuse käigus tollideklaratsiooni alusel arvutatud maksukohustustele. Sellisel juhul on võlgnikul võimalik taotleda impordimaksu tasumise tähtaja edasilükkamist ühenduse tolliseadustikus sätestatud korras. Maksuotsusega määratud maksuvõla tasumisel võlgnikul selliseid võimalusi ei ole, mistõttu peab ta saama kasutada maksukorralduse seadusest tulenevat õigust taotleda maksuvõla tasumise ajatamist.
|
| 3-3-1-98-10
|
Riigikohus |
30.03.2011 |
|
Haldusmenetluses on kolmas isik menetlusosaline, kelle õigusi või kohustusi haldusakt, haldusleping või toiming võib puudutada. MKS § 43 p-s 3 defineeritakse kolmandat isikut samamoodi. MKS §-s 61 on eksitav kasutada mõistet „kolmas isik“, kuna sellise nõude aluseks olevas maksumenetluses nõutakse teavet üldjuhul menetlusväliselt isikult. Isik, kellelt MKS § 61 alusel teavet nõutakse, on vastava korralduse adressaat.
Vajadusel võib nõuda teavet ka teistkordselt, kuid sellisel juhul suureneb maksuhalduri põhjendamiskohustus. Maksuhaldur peab korralduses esitama asjaolud, mis õigustavad korduvat nõuet MKS § 10 lg 3 kontekstis.
Üldjuhul tuleb enne teabe nõudmist nn kolmandalt isikult pöörduda teabe saamiseks maksukohustuslase poole. Selle piiranguga peetakse silmas, et eelnevalt tuleb küsida teavet maksukohustuslaselt kui sama teabe saamiseks pöördutakse nn kolmanda isiku poole. Teavet nõutakse eesmärgiga teha kindlaks maksumenetluses tähendust omavad asjaolud. Seetõttu ei tähenda piirang nõuda eelnevalt teavet maksukohustuslaselt seda, et konkreetsed küsimused peavad olema kokkulangevad. Maksuhaldur peab maksumenetluses tähendust omavate asjaolude kindlakstegemiseks nõudma samade tehingute kohta teavet kõigepealt maksukohustuslaselt.
|
| 3-3-1-73-10
|
Riigikohus |
24.01.2011 |
|
Kui maksuotsuse faktiliseks aluseks on järeldus, et ostja pidi teadma, et müüja pole tegelik müüja, on oluline see, kas ostja on vajalikul määral täitnud hoolsuskohustust ja kuidas jaguneb tõendamiskoormus maksuhalduri ja maksukohustuslase vahel.
Ühelgi tõendil ei ole halduskohtu jaoks ette kindlaks määratud jõudu. Kohus hindab kõiki tõendeid nende kogumis ja vastastikuses seoses (HKMS § 16 lg 3). Kohus hindab seadusest juhindudes kõiki tõendeid igakülgselt, täielikult ja objektiivselt ning otsustab oma siseveendumuse kohaselt, kas menetlusosalise esitatud väide on tõendatud või mitte, arvestades muu hulgas poolte kokkuleppeid tõendamise kohta (TsMS § 232 lg 1).
Kui isikute maksumenetluses antud seletused ja kohtumenetluses antud ütlused on vastuolulised, siis ei tohi kohus tugineda vaid kas maksumenetluses või kohtumenetluses antud seletustele ja ütlustele, ilma et ta põhjendaks, miks ta teises menetluses antud ütlusi või seletusi ei arvesta.
Kohtul on kohustus hinnata tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses. Kui haldusmenetluses ja kohtumenetluses kogutud tõendid on vastuolus, peab kohus hindama vastuolulisi tõendeid kogumis ja otsustama, millised tõendid on kohtu jaoks veenvad, ning selgitama, miks kohus neid veenvaks peab ja miks ta need otsuse tegemisel aluseks võtab. Põhjendada tuleb ka, miks kohus ei pea veenvaks kõrvale jäetud tõendeid. Ütluste ja seletuste usaldusväärsuse kontrollimisel on oluline muu hulgas hinnata ka neis väljendatud asjaolude "elulist usutavust" ehk seda, milline on ütlustes ja seletustes kajastuvate asjaolude üldine tõenäosus (vt otsus asjas nr 3-1-1-61-08 ja otsus asjas nr 3-3-1-32-09, p 19).
|
| 3-3-1-18-10
|
Riigikohus |
05.05.2010 |
|
Maksumenetluses eeldatakse maksukohustuslase kogutud ja esitatud tõendite õigsust. Kui maksuhalduril tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, kogub maksuhaldur täiendavaid tõendeid. Tulenevalt MKS §-s 11 sätestatud uurimispõhimõttest peab maksuhaldur välja selgitama tegeliku olukorra ja tuvastama maksusuhtes olulised asjaolud.
Kui maksukohustuslane rikub kaasaaitamiskohustust ning seetõttu on takistatud maksustamisel tähendust omavate asjaolude väljaselgitamine, siis on maksukohustuslasel tõendamiskoormus oma tehingupartnerite suhtes. Sellises olukorras muutub oluliseks, et maksukohustuslane on täitnud selliseid hoolsusnõudeid, mille järgimisel tekkivaid tõendeid saab kasutada maksumenetluses. Tõendamiskoormuse üleminek ei tähenda, et maksukohustuslasel lasub või tekib uurimiskohustus. Tõendamiskoormus ammendub seadusega maksukohustuslasele pandud kohustuste täitmisel ja asjakohaste oluliste hoolsuskohustuste täitmisel.
Maksumenetluses eeldatakse maksukohustuslase kogutud ja esitatud tõendite õigsust. Kui maksuhalduril tekib kahtlus maksukohustuslase esitatud andmete õigsuses, kogub maksuhaldur täiendavaid tõendeid. Tulenevalt MKS §-s 11 sätestatud uurimispõhimõttest peab maksuhaldur välja selgitama tegeliku olukorra ja tuvastama maksusuhtes olulised asjaolud.
|
| 3-3-1-74-09
|
Riigikohus |
20.01.2010 |
|
Seisukoht, et maksukohustuse suurus sõltubki hoolsusnõuete täitmisest, on ekslik. Selline seisukoht viiks lõppkokkuvõttes järelduseni, et hoolsusnõuete eiramise eest karistatakse maksude määramisega. Hoolsusnõuete täitmine on vajalik täiendavate tõendite kogumiseks olukorras, kus maksuhalduril tekib põhjendatud kahtlus tehingute toimumise või nende tingimuste osas. Sellise põhjendatud kahtluse eiramine poleks maksuõigussuhete tuvastamisel kooskõlas maksustamise ja maksumenetluse põhimõtetega. Hoolsusnõuete eiramine toob maksukohustuslasele kaasa riski, et tõendamiskoormuse üleminekul maksukohustuslasele ei suuda ta oma hooletuse tõttu tõendada, et tehingud väidetavatel tingimustel siiski toimusid. Sellist tõendamatust tuleb maksuhalduri põhjendatud kahtluse alusel mõista olukorrana, kus maksukohustuslane pole suutnud tõendada talle soodsat maksuõiguslikku asjaolu.
Otsustes kohtuasjades nr 3-3-1-34-06 (p-des 13 ja 14) ning 3-3-1-47-06 (p-des 9 ja 10) on asutud seisukohale, et kui hiljem selgub, et maksuarvestuses märgitud isik pole tegelik müüja, sõltub maksukohustus sellest, kas maksukohustuslane teadis või pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga. Tingimus "pidi teadma" tähendab, et maksukohustuslasel oli teave asjaolude kohta, mis viitavad sellele, et tegemist pole tegeliku müüjaga.
Asjaolust, et ostja teadis või pidi teadma, et tegemist pole tegeliku müüjaga, võib aegumistähtaja kindlakstegemisel järeldada, et ostja käitus tahtlikult.
Hoolsusnõuete eiramisest ei tulene järeldus, et maksude tasumisest hoiduti tahtlikult. Hoolsusnõuete eiramine võib olla oluline seoses käibemaksuarvestuse ja käibemaksukohustuse täitmisega, mitte aga tahtluse väljaselgitamisega. Ainuüksi nendest asjaoludest, mis puudutavad müüjat ja tema tegevust ning hoolsusnõuete järgimist ostja poolt, ei tulene ka nende kogumis järeldus, et ostja on maksude tasumisest hoidunud tahtlikult. Ka siis, kui oleks tuvastatud, et hoolsusnõudeid eirati tahtlikult, ei saaks sellestki asjaolust teha järeldust, et maksude tasumisest hoiduti tahtlikult.
Hoolsusnõuete eiramisest ei saa järeldada, et maksude tasumisest hoiduti tahtlikult. Hoolsusnõuete eiramisel võib olla oluline seoses käibemaksuarvestuse ja käibemaksukohustuse täitmisega, mitte aga tahtluse väljaselgitamisega. Ainuüksi nendest asjaoludest, mis puudutavad müüjat ja tema tegevust ning hoolsusnõuete järgimist ostja poolt, ei tulene ka nende kogumis järeldus, et ostja on maksude tasumisest hoidunud tahtlikult. Ka siis, kui tuvastatakse, et hoolsusnõudeid eirati tahtlikult, ei saaks sellestki asjaolust teha järeldust, et maksude tasumisest hoiduti tahtlikult.
Hoolsusnõuete eiramine võib käibemaksu osas viia järelduseni, et oma hooletuse tõttu ei suuda maksukohustuslane kõrvaldada maksuhalduri põhjendatud kahtlust tegelike müüjate osas. Kuna käibemaksu puhul on müüja kindlakstegemine maksuõiguslikult oluline, siis tähendaks selline järeldus sisendkäibemaksu mahaarvamise õigusvastasust.
Riigikohtu praktikas on asutud seisukohale, et maksudest kõrvalehoidumine MKS § 84 mõttes saab olla vaid tahtlik tegevus (vt11.01.2007 otsus nr 3-3-1-62-06, p 13), et maksude tasumisest kõrvalehoidumise eesmärgi tuvastamisel ei saa alati lähtuda maksukohustuslase subjektiivsetest kaalutlustest, sest nende väljaselgitamine pole sageli võimalik. Määravaks võivad osutuda faktilised asjaolud, mis kinnitavad maksu tasumisest kõrvalehoidumist. Kui faktilistest asjaoludest tuleneb piisavalt selgelt maksudest kõrvalehoidumise eesmärk, oleks ebamõistlik sellise järelduse eiramine (06.11.2008 otsus nr 3-3-1-57-08, p 13; 04.11.2009 otsus nr 3-3-1-52-09, p 15; 17.06.2009 3-3-1-23-09, p-d 14 ja 15). Seda, et Asjas tahtlus võib tuleneda ettekirjutuse aluseks oleva õigusrikkumise iseloomust, maksuhalduri tuvastatud asjaoludest ja asjas kogutud tõenditest, on Riigikohus leidnud 06.11.2001 otsuse nr 3-3-1-54-01 p-s 2.
Hoolsusnõuete eiramisest ei saa järeldada, et maksude tasumisest hoiduti tahtlikult. Hoolsusnõuete eiramisel võib olla oluline seoses käibemaksuarvestuse ja käibemaksukohustuse täitmisega, mitte aga tahtluse väljaselgitamisega. Ainuüksi nendest asjaoludest, mis puudutavad müüjat ja tema tegevust ning hoolsusnõuete järgimist ostja poolt, ei tulene ka nende kogumis järeldus, et ostja on maksude tasumisest hoidunud tahtlikult. Ka siis, kui oleks tuvastatud, et hoolsusnõudeid eirati tahtlikult, ei saaks sellestki asjaolust teha järeldust, et maksude tasumisest hoiduti tahtlikult.
Hoolsusnõuete täitmine on vajalik täiendavate tõendite kogumiseks olukorras, kus maksuhalduril tekib põhjendatud kahtlus tehingute toimumise või nende tingimuste osas. Sellise põhjendatud kahtluse eiramine poleks maksuõigussuhete tuvastamisel kooskõlas maksustamise ja maksumenetluse põhimõtetega. Hoolsusnõuete eiramine toob maksukohustuslasele kaasa riski, et tõendamiskoormuse üleminekul maksukohustuslasele ei suuda ta oma hooletuse tõttu tõendada, et tehingud väidetavatel tingimustel siiski toimusid. Sellist tõendamatust tuleb maksuhalduri põhjendatud kahtluse alusel mõista olukorrana, kus maksukohustuslane pole suutnud tõendada talle soodsat maksuõiguslikku asjaolu.
|
| 3-3-1-67-09
|
Riigikohus |
09.12.2009 |
|
Käsunduslepingu ümberkvalifitseerimine töölepinguks ja sellest tulenev maksukohustuste korrigeerimine võib oluliselt mõjutada füüsilisest isikust ettevõtjana registreeritud isiku maksukohustusi ning tingida füüsilise isiku deklareeritud ja tasutud maksude tagasiulatuvat ümberarvutamist. Ettevõtlustulu ja palgatulu maksustamine on vaid põhijoontes sarnased, erinedes paljude detailide poolest, kasvõi maksukohustuse tekkimise aja osas. Vastavalt maksuotsuses tuvastatud asjaoludele tuleb füüsilise isiku deklareeritud ettevõtlustulu vähendada ning palgatulu suurendada. Selle tulemusena muutub nii tulumaksu, sotsiaalmaksu kui kohustusliku kogumispensioni maksete arvutuskäik ning maksukohustuste tekkimise ja täitmise aeg.
Majandusliku tõlgendamise põhimõttest lähtuvalt võib maksuhaldur maksumenetluse käigus poolte vahel tehtud tehingutele anda teistsuguse, majanduslikule sisule vastava hinnangu ning määrata tasumisele kuuluva maksusumma, lähtudes tehingu majanduslikest tagajärgedest. Sellise sekkumise võimalus isikute omavahelistesse tehingutesse on siiski piiratud. Maksu määramiseks ei piisa lepingu ümberkvalifitseerimisest, vaid viidata tuleb maksu määramise õiguslikule alusele, milleks käesoleval juhul kas MKS § 83 lg-le 4 või MKS §-le 84. Mõlema sätte puhul on vaja tuvastada lepingupoolte tahtlus saada maksueelist. Kui sõlmiti teeseldud tehing, aga maksueelist ei saadud, siis puudub õiguslik alus maksu määramiseks.
Analoogsetes olukordades on õigustatud ja otstarbekas määrata maksusumma muutva tingimusega. MKS § 93 lg 1 sätestab võimaluse, et kui maksuasjas ei ole läbi viidud revisjoni, võib maksuhaldur määrata maksusumma tingimusega, et täiendava kontrollimise tulemusel või täiendavate tõendite esitamise korral võib maksuotsust muuta või kehtetuks tunnistada. Muutva tingimuse eesmärk on anda haldusakti adressaadile võimalus saavutada haldusakti muutmine või kehtetuks tunnistamine muul viisil kui selle vaidlustamine kohtus (vt Riigikohtu 16.12.2004 otsuse asjas nr 3-3-1-82-04 p-i 12).
MKS §-s 11 sätestatud uurimispõhimõttest tulenevalt tuleb maksuhalduril kohe välja selgitada ühe isiku maksukohustuse suurenemisega automaatselt kaasnev teise isiku maksukohustuse vähenemine. Seda tuleb teha samas menetluses, kaasates asjasse puutuva isiku menetlusse. Seejuures on oluline silmas pidada MKS § 100 lg-s 2 sätestatut.
Nii MKS § 43 p 3 kui ka HMS § 11 lg 1 p 3 kohaselt on menetlusosaliseks isik, kelle õigusi või kohustusi haldusakt puudutab või võib puudutada. Haldusmenetlusse tuleb kaasata iga isik, kelle puhul on haldusülesannete hoolsal täitmisel võimalik ette näha, et haldusakt võib piirata tema õigusi (vt nt Riigikohtu 08.10. 2002 määruse asjas nr 3-3-1-56-02 p-i 9; 06.06.2007 otsuse asjas nr 3-3-1-25-07 p-i 16; 22.10.2009 otsuse asjas nr 3-3-1-58-09 p-i 13).
Kaasamine algab isiku informeerimisest haldusmenetluse alustamisest, selle sisust ja võimalikust lõpptulemusest, selgitades ühtlasi, millised on menetlusosalise õigused. Riigikohus on 22.10.2009 asja nr 3-3-1-58-09 otsuse p-s 14 selgitanud, et maksumenetlus kujutab endast enamasti maksuhalduri algatatud menetlust, mis lõpeb koormava haldusakti väljaandmisega. Seega tuleb pidada maksukohustuslase õiguste kaitse aspektist eriti oluliseks ärakuulamisõiguse tagamise võimaldamist, omapoolsete täiendavate tõendite ja vastuväidete esitamist, asjas kogutud materjaliga tutvumist ja muude menetlusõiguste kasutamist.
|
| 3-3-1-75-09
|
Riigikohus |
04.12.2009 |
|
MKS § 40 lg 1 alusel saab juriidilise isiku seaduslik esindaja vastutada ainult kehtiva maksuvõla eest. Seda asjaolu kinnitab ka MKS § 41 lg 3, mille kohaselt MKS § 41 lõikes 1 nimetatud vastutus (maksualase kuriteo toime pannud isiku vastutus) ei lõpe maksukohustuse lõppemisega, kuid pärast maksukohustuse lõppemist nõutakse maksuvõlg sisse tsiviilhagi esitamise teel.
Juriidilise isiku õigusvõime lõppemine on üks MKS § 31 lg 3 p-s 6 nimetatud "muudel seadusega sätestatud juhtudel" aset leidvatest maksukohustuse lõppemise alustest. Kuna õigusi ja kohustusi omab õigusvõimeline juriidiline isik, siis tähendab juriidilise isiku registrist kustutamine tema õiguste ja kohustuste, sh maksukohustuste lõppemist. Juriidilise isiku õigusvõime lõppemisel võivad jääda kehtima juriidilise isiku kohustuste täitmise tagamiseks eraõiguse sätete alusel antud mitteaktsessoorsed tagatised (vt lahendid asjades nr 3-2-1-78-00 ja 3-2-1-119-04), kuid MKS § 40 alusel tekkiv juhatuse liikme solidaarne vastutus äriühingu maksuvõla eest on olemuselt aktsessoorne ning lõpeb koos äriühingu õigusvõime lõppemisega.
Kui maksuhaldur soovib rakendada MKS § 40 lõikest 1 tulenevat kolmanda isiku vastutust, siis tuleb vastutusotsus teha enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, mille maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha. Kui vastutusotsus on tehtud enne äriühingu registrist kustutamist ja maksukohustuste lõppemist, siis jääb nõue haldusmenetluse seaduse § 60 lg-st 2 ja § 61 lg-st 2 tulenevalt vastutusotsuse adressaadi suhtes kehtima. Seda seisukohta kinnitab ka MKS § 114 lg 1. Nimetatud sätet tuleb mõista selliselt, et kui juriidilise isiku lõppemise hetkel ei ole maksuvõla eest vastutavale kolmandale isikule tehtud MKS § 96 alusel vastutusotsust, siis on maksukohustuse täitmine võimatu ja maksuvõlg tuleb tunnistada lootusetuks ja maha kanda.
Kui maksuhaldur soovib rakendada MKS § 40 lõikest 1 tulenevat kolmanda isiku vastutust, siis tuleb vastutusotsus teha enne selle juriidilise isiku õigusvõime lõppemist, mille maksuvõla suhtes soovitakse vastutusotsust teha. Kui vastutusotsus on tehtud enne äriühingu registrist kustutamist ja maksukohustuste lõppemist, siis jääb nõue haldusmenetluse seaduse § 60 lg-st 2 ja § 61 lg-st 2 tulenevalt vastutusotsuse adressaadi suhtes kehtima. Seda seisukohta kinnitab ka MKS § 114 lg 1. Nimetatud sätet tuleb mõista selliselt, et kui juriidilise isiku lõppemise hetkel ei ole maksuvõla eest vastutavale kolmandale isikule tehtud MKS § 96 alusel vastutusotsust, siis on maksukohustuse täitmine võimatu ja maksuvõlg tuleb tunnistada lootusetuks ja maha kanda.
Maksuhalduril on kehtiva õiguse kohaselt piisavalt võimalusi selgitada välja äriühingu maksuvõla eest vastutavad isikud ja teha neile vastutusotsus enne äriühingu registrist kustutamist. Juriidiliste isikute likvideerimist reguleerivad eraõiguse sätted välistavad üldjuhul juriidilise isiku registrist kustutamise maksuhalduri teadmata (ÄS § 59 lg 4, § 513 lg 3 ja § 519 lg 4 ning pankrotiseaduse § 29 ja 130).
|
| 3-3-1-58-09
|
Riigikohus |
22.10.2009 |
|
HKMS § 74 kohaselt on Riigikohtu lahendi seisukohad seaduse tõlgendamisel ja kohaldamisel kohustuslikud asja uuesti läbivaatavale kohtule. Riigikohtu lahendites avaldatud seisukohtadel on ka oluline roll ühtse kohtupraktika kujundamisel ja õiguse edasiarendamisel (HKMS § 60 lg 1 p 2). Riigikohtu seisukohtade järjepidevuse tagamiseks sätestab HKMS § 67 lg 2, et kui asja läbivaatava kohtu koosseisu enamus tahab muuta halduskolleegiumi senist seisukohta seaduse kohaldamisel, tuleb asi anda läbivaatamiseks Riigikohtu halduskolleegiumi kogu koosseisule.
HKMS § 14 lg 3 kohaselt kaasatakse halduskohtumenetlusse kolmas isik, kui asja arutamisel võidakse otsustada tema seadusega kaitstud õiguste ja vabaduste üle. Kui pärandit pole veel vastu võetud, ei ole pärandvara arvel täidetava maksukohustuse üle toimuvas vaidluses võimalik teha otsust vaid üht pärijat ja tema võimaliku pärandiosa arvel täidetavat maksukohustust puudutavas osas. Seega puudutab otsus pärandvaraga seonduva maksukohustuse kohta igal juhul ka teiste pärijate huve. Riigikohtu halduskolleegium ei pea põhjendatuks muuta oma senist lähenemist (vt Riigikohtu 06.06.2007 otsust haldusasjas nr 3-3-1-25-07) teadaolevate pärijate kohtumenetlusse kaasamise osas ning peab seda jätkuvalt oluliseks menetlusnormi rikkumiseks, mis toob endaga kaasa alama astme kohtute otsuste tühistamise.
HKMS § 14 lg 3 kohaselt kaasatakse halduskohtumenetlusse kolmas isik, kui asja arutamisel võidakse otsustada tema seadusega kaitstud õiguste ja vabaduste üle. Kui pärandit pole veel vastu võetud, ei ole pärandvara arvel täidetava maksukohustuse üle toimuvas vaidluses võimalik teha otsust vaid üht pärijat ja tema võimaliku pärandiosa arvel täidetavat maksukohustust puudutavas osas. Seega puudutab otsus pärandvaraga seonduva maksukohustuse kohta igal juhul ka teiste pärijate huve. Riigikohtu halduskolleegium ei pea põhjendatuks muuta oma senist lähenemist (vt Riigikohtu 06.06.2007 otsust haldusasjas nr 3-3-1-25-07) teadaolevate pärijate kohtumenetlusse kaasamise osas ning peab seda jätkuvalt oluliseks menetlusnormi rikkumiseks, mis toob endaga kaasa alama astme kohtute otsuste tühistamise.
Kui maksumenetlusse jäetakse kaasamata pärijad, kellest teadasaamine on halduse mõistlike jõupingutuste juures võimalik, siis kujutab see endast sellist menetluslikku rikkumist, mis toob kaasa vaidlustatud maksuotsuse tühistamise. Kaasamata jätmise kaudu kahjustatakse eelkõige pärijate õigust olla informeeritud asjas kogutud teabest ning olla menetluses ära kuulatud ja esitada pärandvara arvel täidetava võimaliku maksukohustuse suhtes oma vastuväiteid. Ärakuulamisõiguse mittevõimaldamine on haldusmenetluse nõuete sedavõrd oluline rikkumine, mis sõltumata haldusakti sisule antavast hinnangust toob kaasa akti tühistamise (vt näiteks Riigikohtu 29.05.2006 otsust asjas nr 3-3-1-23-06).
|
| 3-3-1-65-09
|
Riigikohus |
13.10.2009 |
|
Riigikohus on 3. märtsi 2004. a määruse asjas nr 3-3-1-10-04 p-s 14 selgitanud: "Juriidiline isik peab oma registrijärgsel aadressil pidevalt hoolitsema posti vastuvõtmise eest juhatuse liikme või muu volitatud isiku poolt. Jättes posti vastuvõtmise korraldamata, võtab juriidiline isik endale riski, et olulised teated, s.h maksuhalduri haldusaktid, ei jõua temani." Seega peab juriidiline isik tagama registrile esitatud andmete õigsuse ja ta vastutab ise ebaõigete andmete esitamise tagajärgede eest. Maksuhalduril ei lasu kohustust kontrollida, kas juriidilisest isikust maksumaksja on talle saadetud dokumendid kätte saanud või mitte. Küll aga peab maksumaksjast juriidiline isik hoolitsema posti vastuvõtmise eest oma registrijärgsel aadressil (vt ka Riigikohtu 19.12.2007 määrust haldusasjas nr 3-3-1-75-07). Kui maksumaksja, olles teadlik tema suhtes toimuvast maksumenetlusest, oleks soovinud ajutiselt saada maksuhalduri dokumente kätte mõnel teisel aadressil, siis oleks ta pidanud esitama maksuhaldurile vastava taotluse.
Kaebetähtaja ennistamiseks pidi kaebuse esitajal olema mõjuva põhjusena käsitatav püsiv takistus kaebuse esitamiseks. Mõjuvaks põhjuseks võib olla ka asjaolu, et vaatamata sellele, et haldusorgan on haldusakti teatavakstegemiseks teinud omalt poolt kõik vajaliku, ei ole teave haldusaktist adressaadini jõudnud. Selleks peab aga olema adressaadist sõltumatu, mitte temast olenev põhjus.
|
| 3-3-1-43-09
|
Riigikohus |
22.06.2009 |
|
Tulenevalt MKS § 46 lg-test 1-3 ja § 95 lg-st 2 peab maksuhaldur esitama maksuotsuses asjakohased põhjendused, miks asuti seisukohale, et kaup või teenus pole soetatud maksustatava käibe tarbeks. Ettevõtluseks tehtud kulutuse puhul tuleb sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse kontrollimisel kõigepealt selgitada, kas tegemist pole maksuvaba käibega. Ettevõtlusega seotuse kontrollimiseks tuleb esmalt tuvastada kauba või teenuse soetamise otstarve. Seejuures peab maksukohustuslane kaasaaitamiskohustuse täitmise korras esitama vastavad põhjendused. MKS § 56 lg 2 alusel tuleb maksukohustuslasel pidada arvestust maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta, säilitada ja vajadusel esitada tõendeid selliste asjaolude kohta. Kauba või teenuse soetamise otstarve peab olema kas ilmselge või peab otstarve või kasutamine olema kontrollitav.
Kui arvele on kantud nii äriühingu ärinimi kui ka juhatuse liikme nimi, siis võib ka selline arve olla nõuetekohane hoolimata sellest, et osa andmeid on kirjutatud käsitsi.
Tulenevalt MKS § 46 lg-test 1-3 ja § 95 lg-st 2 peab maksuhaldur esitama maksuotsuses asjakohased põhjendused, miks asuti seisukohale, et kaup või teenus pole soetatud maksustatava käibe tarbeks. Ettevõtluseks tehtud kulutuse puhul tuleb sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse kontrollimisel kõigepealt selgitada, kas tegemist pole maksuvaba käibega. Ettevõtlusega seotuse kontrollimiseks tuleb esmalt tuvastada kauba või teenuse soetamise otstarve. Seejuures peab maksukohustuslane kaasaaitamiskohustuse täitmise korras esitama vastavad põhjendused.
Kui arvele on kantud nii äriühingu ärinimi kui ka juhatuse liikme nimi, siis võib ka selline arve olla nõuetekohane hoolimata sellest, et osa andmeid on kirjutatud käsitsi.
MKS § 56 lg 2 alusel tuleb maksukohustuslasel pidada arvestust maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta, säilitada ja vajadusel esitada tõendeid selliste asjaolude kohta. Kauba või teenuse soetamise otstarve peab olema kas ilmselge või peab otstarve või kasutamine olema kontrollitav.
Käibemaksu objektiks loetakse ka kauba või teenuse omatarve (KMS § 4 lg 1 p 2). Kui kaup või teenus pole soetatud ettevõtluseks, siis ei tähenda see, et tegemist on maksustamisele kuuluva omatarbega. Kaup või teenus, mis pole soetatud ettevõtluseks, kuid puudub ka omatarve, maksustamisele ei kuulu. Sellise kauba või teenuse puhul ei saa sisendkäibemaksu maha arvata põhjusel, et seda kaupa või teenust ei kasutata maksustatava käibe tarbeks. Ettevõtlusega seotuse, omatarbe ja sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguslikud alused ja maksuõiguslikud tagajärjed ning neile juhtumitele vastavad olulised asjaolud on erinevad. Sisendkäibemaksu mahaarvamise osas tuleb kontrollida, kas kaup või teenus on soetatud maksustatava käibe tarbeks, kas pole tegemist maksuvaba käibega.
Vaidluses sõiduautode omatarbe üle peab maksuhaldur käibemaksukohustuse õigeks väljaselgitamiseks tulenevalt KMS § 12 lg-st 7 tuvastama, kas neid autosid kasutati sellisel viisil, mis on hinnatav erisoodustuse andmisena tulumaksuseaduse mõttes (vt ka Riigikohtu 03.03.2009 otsuse asjas nr 3-3-1-93-08 p-e 10-13).
Tulenevalt MKS § 46 lg-test 1-3 ja § 95 lg-st 2 peab maksuhaldur esitama maksuotsuses asjakohased põhjendused, miks asuti seisukohale, et kaup või teenus pole soetatud maksustatava käibe tarbeks. Ettevõtluseks tehtud kulutuse puhul tuleb sisendkäibemaksu mahaarvamise õiguse kontrollimisel kõigepealt selgitada, kas tegemist pole maksuvaba käibega. Ettevõtlusega seotuse kontrollimiseks tuleb esmalt tuvastada kauba või teenuse soetamise otstarve. Seejuures peab maksukohustuslane kaasaaitamiskohustuse täitmise korras esitama vastavad põhjendused. MKS § 56 lg 2 alusel tuleb maksukohustuslasel pidada arvestust maksustamise seisukohast tähendust omavate asjaolude kohta, säilitada ja vajadusel esitada tõendeid selliste asjaolude kohta. Kauba või teenuse soetamise otstarve peab olema kas ilmselge või peab otstarve või kasutamine olema kontrollitav.
|
| 3-3-1-32-09
|
Riigikohus |
19.05.2009 |
|
Müüjatel reaalse majandustegevuse puudumise tuvastamisel on ostja pahausksust kinnitavaks asjaoluks see, kas ostja teadis või pidi teadma, et müüjatel tegelikult majandustegevus puudub. Seda teades pidi ostja olema teadlik ka asjaolust, et müüjad ei saa olla talle teenuse osutajateks. Kui isik teadis või pidi teadma tehingu tegelikest asjaoludest, sh tehingu kohta esitatud dokumendi võimalikust fiktiivsusest, kuid kajastas seda dokumenti siiski maksukohustust vähendavana oma maksudeklaratsioonis, on tegemist ostja pahausksusega, sest toimumata tehingu kajastamine maksudeklaratsioonis saab oma iseloomult olla üldjuhul tahtlik tegu. Sellisel juhul ei pea kohtud tuvastama n-ö erilist sidet ostja ja müüja vahel näiteks selle näol, et müüjad olid ostja kontrolli või juhtimise all või et müüja seaduslikul esindajal on perekondlikud, töö- või muud sarnased suhted müüjate esindusõiguslike isikutega. Olukorras, kus ostja on "ostnud" fiktiivse arve "arvevabrikult", on "varifirma" loomine toimunud "arvevabrikuga" seotud isikute poolt ning "varifirma" ei ole ostja kontrolli ja juhtimise all. Sellisel juhul ei saa maksuhaldur "erilist sidet" tuvastada.
Kui isikute maksumenetluses antud seletused ja kohtumenetluses antud ütlused on vastuolulised, siis ei tohi kohus tugineda vaid kas maksumenetluses või kohtumenetluses antud ütlustele, ilma et ta põhjendaks, miks ta teises menetluses antud ütlusi ei arvesta. Kohaseks põhjenduseks ei saa olla üksnes väide, et ütlused kohtumenetluses on antud vande all. Kohtumenetluses tuleb hinnata kõiki tõendeid.
Kui maksuhaldurile vastu vaidleva äriühingu esindaja ning temaga tehtud tehingute teist poolt esindavate isikute seletused on omavahel vastuolus, võib see tähendada, et need seletused ei ole tõendina usaldusväärsed ega lükka ümber maksuhalduri esitatud seisukohti.
Maksukohustuslane saab vaide- või kohtumenetluses edukalt tugineda maksumenetluses esitamata jäetud maksukohustust vähendavale tõendile üksnes juhul, kui tõendite esitamata jätmine ei olnud tingitud tahtlusest või hooletusest (vt Riigikohtu 14.10.2007 otsust haldusasjas nr 3-3-1-47-07).
HKMS § 16 lg-st 3 ja TsMS § 232 lg-st 1 tuleneb kohtu kohustus hinnata tõendeid kogumis ja vastastikuses seoses. Kui haldusmenetluses ja kohtumenetluses kogutud tõendid on vastuolus, on kohtu ülesanne hinnata vastuolulisi tõendeid kogumis ning otsustada, millised tõendid on kohtu jaoks veenvad, ning selgitada, miks kohus neid veenvaks peab ja miks ta need otsuse tegemisel aluseks võtab. Samuti tuleb põhjendada, miks kohus ei pea veenvaks kõrvale jäetud tõendeid. Ütluste usaldusväärsuse kontrollimisel on oluline muu hulgas hinnata ka ütlustes väljendatud asjaolude "elulist usutavust" ehk seda, milline on ütlustes kajastuvate asjaolude üldine tõenäosus (vt Riigikohtu 01.09.2008 otsust asjas nr -1-1-61-08).
MKS § 102 lg 1 p 2 järgi maksuotsus muudetakse või tunnistatakse kehtetuks uue asjaolu või tõendi ilmnemise tõttu maksukohustuse vähendamiseks, kui asjaolu või tõendi hilisem teatavaks saamine ei olnud põhjustatud maksukohustuslase tahtlusest või hooletusest. Maksukohustuslane saab vaide- või kohtumenetluses edukalt tugineda maksumenetluses esitamata jäetud maksukohustust vähendavale tõendile üksnes juhul, kui tõendite esitamata jätmine ei olnud tingitud tahtlusest või hooletusest (vt Riigikohtu 14.10.2007 otsust haldusasjas nr 3-3-1-47-07).
Riigikohtu praktikast tuleneb, et sisendkäibemaksu mahaarvamine või tagastamise taotlemine võib olla alusetu eeskätt näiteks juhtudel, kui tehingu poolte vahel esineb pettusele viitav seos (asjad nr 3-3-1-39-03; 3-3-1-50-03); kui ostja ei näita üles äris nõutavat või tavapärast hoolsust, arvestades kaupade või teenuse iseärasusi, eriti juhul, kui väljapoole maksuõigust jääv seadus paneb tehingu poolele täiendavaid kohustusi ostu-müügi vormistamiseks või müüja isikusamasuse kontrollimiseks (asjad nr 3-3-1-40-03; 3-3-1-43-03; 3-3-1-52-03; 3-3-1-59-03); kui ostja ei teadnud ega pidanudki teadma, et müüja pole tegelik müüja ning see asjaolu ei võinud selguda ka ostja poolt äris nõutava ja tavapärase hoolsusega käitudes (asi nr 3-3-1-34-06); kui on tõendatud kaebaja osavõtt maksupettusest, kaebaja hooletusest tingitud pahausksus või muud asjaolud, mis annavad alust järeldada, et arvetel märgitud käivet faktiliselt ei toimunud (asi nr 3-3-1-97-07). Samuti on märgitud, et ainuüksi arvete nõuetekohasus ei välista tehingute mittetoimumist (asi nr 3-3-1-97-07). Seega juhtudel, kus vaidlus kauba või teenuse olemasolu üle puudub, kaup on reaalselt olemas ja teenust on osutatud, kuid seda ei saadud arvel märgitud registreeritud käibemaksukohustuslaselt, kuulub tõendamisele ka ostja pahausksus.
|
Facebook
X.com